Rechtsfolge der Betriebsaufspaltung: Gewerblichkeit des Besitzunternehmens
Zu den Rechtsfolgen einer Betriebsaufspaltung gehört die Gewerblichkeit des Besitzunternehmern. Die Folgen der Gewerblichkeit sind unter anderem die Umqualifizierung der bisherigen privaten Einkünfte (z.B. Vermietung und Verpachtung) in Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die dementsprechend besteuert werden.
Aufgrund dieser Praxisrelevanz haben wir zusammen mit der FOM Hochschule nachfolgenden Beitrag angefertigt. Die Ausarbeitung wurde von Eike C. Schleert (Bachelor of Arts in Steuerrecht) nach wissenschaftlichen Kriterien und unter Betreuung von FOM-Dozent Christoph Juhn LL.M./StB erstellt.
Unser Video:
Betriebsaufspaltung
Im Video zeigen wir Ihnen verschiedene Strategien eine Betriebsaufspaltung im Vorhinein, sowie im Nachhinein zu vermeiden oder diese auch bewusst zu erhalten.
1. Besitzunternehmen als Gewerbebetrieb
Die entgeltliche Vermietung / Nutzungsüberlassung von Vermögen wird im Rahmen der privaten Einkünfte nach § 21 EStG (Vermietung und Verpachtung) besteuert. Dabei befindet sich das Vermögen (Bspw. ein Grundstück) im Privatvermögen, während eine Nutzungsüberlassung von Betriebsvermögen aufgrund des § 21 (3) EStG stets Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 15 (1) Nr. 2 EStG sind.[111]
Mit vorliegender sachlicher und personeller Verflechtung und der damit einhergehenden Betriebsaufspaltung wird im klassischen Fall ein neuer Gewerbetrieb auf Seiten des Besitzunternehmens gegründet.[112] Damit wird die vorher private Vermietung durch eine natürlichen Person/Personengesellschaft zu einer gewerblich qualifizierten Vermietung.[113] Außerdem wird das bisherige Privatvermögen in Betriebsvermögen im gleichen Zeitpunkt unisono umgewandelt.[114]
1.1 Vermietung von Wirtschaftsgütern
Des Weiteren ist zu beachten, dass auch die Gesellschafter des Besitzunternehmens, die nicht an dem Betriebsunternehmen beteiligt sind, gewerbliche Einkünfte aufgrund von § 15 (3) EStG erzielen.[115] Eine weitere Besonderheit auf Seiten des Besitzunternehmens liegt bei einer zusätzlichen Vermietung von Wirtschaftsgütern an fremde Dritte vor. Gemäß der Infektionstheorie[116], sind bei Personengesellschaften auch diese Vermietungseinkünfte den gewerblichen Einkünften gemäß § 15 (3) Nr. 1 EStG zu zuordnen.[117] Dieser Ansatz ist nicht nur auf Vermietungseinkünfte, sondern auf sämtliche Einkünfte des Besitzunternehmens anzuwenden.[118]
Zu beachten ist auch, dass die Einkünfte eines Unternehmens, das bisher entweder Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit oder Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt hat, mit der Erfüllung der Tatbestandsmerkmale der Betriebsaufspaltung, den gewerblichen Einkünften zuzuordnen sind.[119]
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Gewerblichkeit des Besitzunternehmens?
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1.2. Gewerbliche Tätigkeit des Betriebsunternehmens
Das Betriebsunternehmen ist ein Gewerbebetrieb entweder nach § 15 (2) EStG, kraft Abfärbung nach § 15 (3) Nr. 1 EStG, durch gewerbliche Prägung nach § 15 (3) Nr. 2 EStG oder kraft Rechtsform nach § 8 (2) KStG. Probleme besitzt daher ein Betriebsunternehmen, welches Einkünfte aus § 13 oder 18 EStG erzielt. Nach Rechtsprechung des BFH[120] ist eine gewerbliche Tätigkeit des Betriebsunternehmens verpflichtend, welches dann auch eine gewerbliche Tätigkeit des Besitzunternehmens bewirkt. Nach Auffassung der Literatur ist dieser Meinung nicht zu folgen. Die gewerbliche Tätigkeit des Besitzunternehmens sei vielmehr von sich aus gegeben, da ein erhöhtes Risiko durch die Vermietung eingegangen wird, welches bei einer Fremdvermietung nicht entstehen würde.[121]
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[111] Vgl. Stobbe, T., Steuern Kompakt, 2017, S. 181-182.
[112] Vgl. BFH vom 08.11.1971 – GrS 2/71, BStBl. II 1972, S. 63.
[113] Vgl. BFH vom 23.01.1991 – X R 47/87, BStBl. II 1991, S. 405; W. Reiß in Kirchhof EStG Kommentar 2017 zu § 15 EStG RZ 76.
[114] Vgl. H. Kahle, R. Heinstein in Frotscher/Geurts EStG Kommentar 2017 Anhang 2 zu § 15 EStG RZ 161.
[115] Vgl. Preißer, M. & Pung, A., Die Besteuerung der Personen- und Kapitalgesellschaften, 2012, S. 688.
[116] „Die Infektion der Einkünfte tritt ein, wenn die PersGes. Auch eine Tätigkeit iSv. Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 ausübt“, vgl. T. Stapperfend in J. Hey, M. Wendt, Herrmann/Heuer/Raupach EStG- und KStG Kommentar 2017 zu § 15 EStG RZ 1424.
[117] Vgl. BFH vom 27.08.1998, IV R 77/97, BStBl. II 1999, S. 279; Rieck, U., Beck´sches Handbuch der Personengesellschaften, 2014, S. 1617.
[118] Vgl. BFH vom 29.11.2012 – IV R 37/10, BFH/NV 2013, S. 910 Nr. 6; BFH vom 13.11.1997 – IV R 67/96, BStBl. 1998, S: 254.
[119] Vgl. BFH vom 13.11.1997 – IV R 67/96, BStBl. II 1998, S. 254.
[120] Vgl. BFH vom 12.05.2004 – X R 59/00, BStBl. II 2004, S. 607.
[121] Vgl. W. Reiß in Kirchhof EStG Kommentar 2017 zu § 15 EStG RZ 88.