Geschäftsveräußerung: Share-Deal nicht umsatzsteuerbar – Beachten Sie auch nachteilige Rechtsfolgen!
Gemäß § 1 Ia UStG sind Umsätze im Rahmen von Geschäftsveräußerungen nicht umsatzsteuerbar. Voraussetzung der Steuerfreiheit ist, dass die Umsätze im Rahmen der Übertragung des gesamten Unternehmensvermögen oder eines gesondert geführten Betriebes des Unternehmens erfolgen. Zudem muss das Unternehmen beziehungsweise der Betrieb im Ganzen übertragen werden. Weiterhin muss der Erwerber vor der Übertragung Unternehmer sein beziehungsweise es durch die Übertragung werden. Doch welche Formen der Geschäftsveräußerungen sind dabei umfasst und welche konkreten Folgen hat die Steuerfreiheit? All diese Fragen klärt dieser Beitrag.
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1. Steuerfreiheit der Geschäftsveräußerung, § 1 Ia UStG
§ 1 Ia UstG regelt den Ausschluss der Geschäftsveräußerung von der Umsatzsteuer. Betroffen von dieser Regelung sind alle solche Geschäftsveräußerungen die eigentlich § 1 I Nr. 1 UStG erfüllen würden. Daher sind in Ansehung des § 3 Ib Nr. 1, IXa Nr. 2 UStG auch unentgeltliche Übertragungen von der Regelung des § 1 Ia UStG betroffen. § 1 Ia UStG soll Liquiditätsbelastungen und unnötigen Verwaltungsaufwand vermeiden. Schwierigkeiten bereitet die Norm dennoch, da regelmäßig nur schwer feststellbar ist, ob Betriebsveräußerungen oder Teilbetriebsveräußerungen vorliegen. Es ist wichtig sich bei dieser Abgrenzung gut beraten zu lassen. Ihnen drohen verehrende Nachversteuerungen oder die rückwirkende Versagung des Vorsteuerabzugs.
2. Voraussetzungen der Nichtsteuerbarkeit von Geschäftsveräußerungen
Eine Geschäftsveräußerung ist nach § 1 Ia S. 2 UStG eine entgeltliche oder unentgeltliche Übertragung eines Unternehmen oder eines in der Gliederung des Unternehmens gesondert geführten Betriebs beziehungsweise die Einbringung dergleichen in eine vorhandene Gesellschaft. Voraussetzung des § 1 Ia S. 1 UStG ist daher, dass die Umsätze im Rahmen der Übertragung des gesamten Unternehmensvermögen oder eines gesondert geführten Betriebes des Unternehmens erfolgen. Zudem muss das Unternehmen beziehungsweise der Betrieb im Ganzen übertragen werden. Weiterhin muss der Erwerber vor der Übertragung Unternehmer sein beziehungsweise es durch die Übertragung werden. All diese Merkmale werden im Folgenden näher erläutert:
2.1. Übertragung eines gesamten Unternehmens oder eines gesondert geführten Betriebes
Ein gesonderter Betrieb ist jede organisatorische Einheit im Rahmen des bisherigen Gesamtunternehmens, die aus Sicht des Erwerbers wirtschaftlich lebensfähig ist. Es ist mithin erforderlich, dass mit dem übertragenem Gebilde die Fortführung des Unternehmens möglich ist. Dementsprechend ist ausreichend, wenn sich das Unternehmen noch in der Gründungsphase befindet. Umfasst ist daher die Einzelrechtsübertragung der Wirtschaftsgüter, sogenannter Asset Deal weiterhin aber auch die Einbringung von Unternehmen in bestehende Gesellschaften im Wege der Einzelrechtsübertragung oder die unentgeltliche Übertragung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. Mangels vorliegen einer steuerbaren Leistung und daher mangels Steuerbarkeit fällt der Erwerb durch Erbfolge nicht unter § 1 Ia UStG. Weiterhin umfasst § 1 Ia UStG auch Umwandlungen nach dem UmwG.
2.2.1. Share-Deal als Geschäftsveräußerung?
Problematisch erscheint, ob der Share-Deal eine Geschäftsveräußerung im Sinne des § 1 Ia UStG darstellt. Dabei handelt es sich um eine Übertragung von Beteiligungen. Dem steht vorerst entgegen, dass auf Grund der Steuerbefreiung des § 4 Nr. 8 lit. f) UStG kein Vereinfachungseffekt eintritt und keine Liquiditätsbelastungen zu befürchten sind. Dennoch können die Beteiligten auf diese Steuerbefreiung gemäß § 9 I UStG verzichten. Dies ist zu raten, wenn die Option zur Regelbesteuerung für sie vorteilhafter ist. Dadurch kann es natürlich zu Steuerausfällen auf Seiten des Fiskus kommen. Dementsprechend nimmt die überwiegende Ansicht an, dass der Share-Deal unter § 1 Ia UStG fällt. Dies setzt jedoch voraus, dass alle Anteile, die an der Gesellschaft bestehen, veräußert werden.
Letztlich kann diese Ansicht aber auch kritisch beurteilt werden. Eine Argumentation mit fiskalischen Beweggründen ist nicht immer rechtfertigend. Zudem sieht das Gesetz nun mal die Option zur Regelbesteuerung in § 1 Ia UStG vor. Diese Option ist nötig, da die Steuerbefreiung dem Steuerpflichtigen zu gute kommen soll. Das tut sie aber nicht, wenn dem Steuerpflichtigen auf Grund der Versagung des Vorsteuerabzuges Nachteile aus der Steuerfreiheit entstehen. Dieser Mechanismus könnte dann aber mit der oben genannten Argumentation immer ausgehebelt werden, da durch die Option dem Fiskus in aller Regel Steuerausfälle drohen. Dennoch nimmt die herrschende Auffassung an, dass der Share-Deal der Umsatzsteuer unterfällt. Mit den oben aufgeführten Argumenten, kann es mithin sinnvoll sein nicht sämtliche Beteiligungen auf einmal zu veräußern und die Option zur Regelbesteuerung nach § 9 I UStG wahrzunehmen. Sie sollten sich daher vor der Veräußerung hinreichend beraten lassen.
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2.2 Übertagung im Ganzen
Zudem muss das Unternehmen im Ganzen übertragen werden. Folglich müssen alle im bisherigen Unternehmen vorhandenen wesentlichen Beteiligungsgrundlagen im Rahmen eines einheitlichen Geschäfts in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang auf den Erwerber übertragen werden. Nicht notwendig ist die Übertragung durch einen einzelnen Rechtsakt. Es kann mithin im Rahmen des Share-Deals sinnvoller sein, einen Teil der Beteiligung früher und den anderen Teil später, zu einem Zeitpunkt zu veräußern, in dem der zeitliche Zusammenhang nicht mehr besteht. Möglich wäre beispielsweise eine Veräußerung zwei Jahre nach der ersten Veräußerung.
2.3. Erwerber der Geschäftsveräußerung als Unternehmer
Weiterhin muss der Erwerber zum Zeitpunkt der Übertragung Unternehmer sein oder dadurch werden. Erforderlich ist daher die Absicht, das übernommene Geschäft mit der bisherigen nicht notwendigerweise identischen unternehmerischen Tätigkeit fortzusetzen.
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3. Folgen der Nichtsteuerbarkeit von Geschäftsveräußerungen
Die Rechtsfolge der Geschäftsveräußerung ist gemäß § 1 Ia S.1 UStG, dass alle Übertragungen nicht steuerbar sind. Gemäß § 1 Ia S.3 UStG wird der Erwerber weiterhin als das Unternehmen fortsetzender Rechtsnachfolger behandelt. Der Erwerber tritt daher in die umsatzsteuerliche Rechtsposition des ursprünglichen Unternehmers hinsichtlich der übernommenen Vermögensgegenstände ein. Im Zusammenhang mit der Geschäftsveräußerung bei dem Veräußerer angefallene Vorsteuerbelastungen für Zwecke des Vorsteuerabzuges den im übertragenden Betrieb vorhandenen Umsätzen zuzurechnen. Dennoch ist zu erkennen, dass auf Grund der fehlenden Steuerbarkeit der Geschäftsveräußerung der Vorsteuerabzug für Leistungen nicht gewährt wird, die mit der Veräußerung im direkten und unmittelbaren Zusammenhang stehen. Der unmittelbare und direkte Zusammenhang zur Veräußerung ist anhand der objektiven Gegebenheiten zu bestimmen.
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