Gemeinnützigkeit im Steuerrecht: Voraussetzungen für steuerliche Vergünstigungen
Gemeinnützige Körperschaften erhalten diverse steuerliche Vergünstigungen und auch ihre Spender und Mitglieder können Steuervorteile geltend machen. Doch wann liegt Gemeinnützigkeit eigentlich vor, welche Problemfelder gibt es und welche steuerlichen Vergünstigungen erhalten gemeinnützige Körperschaften eigentlich. All diese Fragen klären wir in diesem Beitrag.
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Inhaltsverzeichnis
1. Definition von Gemeinnützigkeit
1.1. Gemeinnützigkeit hängt vom Werteverständnis ab
Diverse Steuergesetze enthalten Vergünstigungen für Körperschaften, welche gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke selbstlos verfolgen. Sinn dieser steuerlichen Vergünstigungen ist es, die private selbstlose Förderung des Gemeinwohls anzuerkennen und zu fördern. Im Sprachgebrauch werden diese Zwecke aber allesamt unter den Oberbegriff der Gemeinnützigkeit verstanden. Wann eine Körperschaft einen solchen Zweck verfolgt ist im allgemeinen Steuerrecht und zwar in den §§ 51 ff. der Abgabenordnung geregelt.
Nach § 52 Absatz 1 Satz 1 AO meint Gemeinnützigkeit die Förderung der Allgemeinheit auf materiellen, geistigem oder sittlichen Gebiet. Letztlich ist aber auch durch diese unpräzise Definition nicht weitergeholfen. Das Verständnis hängt insbesondere von dem eigenen Werteverständnis ab. Es bedarf daher der Konkretisierung des unbestimmten Rechtsbegriffes der Gemeinnützigkeit. Klar ist aber, dass Aktivitäten, die das Gesetz – insbesondere Strafgesetze – verletzen nicht gemeinnützig sein können. Keine Förderung der Allgemeinheit liegt zudem vor, wenn der begünstigte Personenkreis fest abgeschlossen ist. Ungeachtet dessen können Aktivitäten, die nützen, aber zugleich auch schaden dennoch gemeinnützig sein. Dann ist aber eine umfassenden Güterabwägung anzustellen.
1.2. Katalog des § 52 Absatz 2 Satz 1 AO
Um den unbestimmten Rechtsbegriff der Gemeinnützigkeit mit seiner unklaren Definition weiter zu konkretisieren enthält § 52 Absatz 2 Satz 1 AO einem Katalog von gemeinnützigen Tätigkeiten. Der Katalog des § 52 Absatz 2 Satz 1 AO gibt abschließen alle gemeinnützigen Zwecke wieder. Dennoch enthält § 52 Absatz 2 Satz 2 AO eine Öffnungsklausel, welche es den obersten Finanzbehörden ermöglicht nicht aufgeführte Betätigungen im Einzelfall als gemeinnützig zu deklarieren.
1.3. Selbstlosigkeit als Voraussetzung der Gemeinnützigkeit
Voraussetzung der Gemeinnützigkeit ist, dass die Körperschaft den steuerbegünstigten Zweck selbstlos verfolgt. Dementsprechend darf sie nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke beziehungsweise Zwecke der Mitglieder verfolgen. Entsprechende wirtschaftliche Zwecke dürfen daher allenfalls nebenbei verfolgt werden. Mithin stellen beispielsweise offene oder verdeckte Gewinnausschüttungen an Mitglieder einen Verstoß dar. Ebenfalls schädlich sind Zuwendungen ohne Grundlage in der Satzung der Körperschaft. Darunter fallen sowohl unmittelbare Zuwendungen als auch sonstige wirtschaftliche Vorteile aller Art, die die Körperschaft unentgeltlich oder verbilligt durch Ersatz der Vermögenswerte gewährt. Mithin ist es entscheidend, dass abgesehen von dem Mitgliedsbeitrag keine Gegenleistung des Mitglieds entgegensteht.
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1.4. Unmittelbare Förderung der begünstigten Zwecke
Die begünstigten Zwecke müssen grundsätzlich unmittelbar, selbstlos und ausschließlich verfolgt werden. Eine Ausnahme dazu gibt es für Fördervereine oder Spendenvereine. Diese beschaffen Mittel für die Verwirklichung gemeinnütziger Zwecke anderer Körperschaften. Die strenge Anwendung des Unmittelbarkeitserfordernis würde hier daher zu kurz greifen. Auch die arbeitsteilige Verwirklichung gemeinnütziger Zwecke durch mehrere auch öffentlich-rechtliche Körperschaften ist begünstigt.
1.5. Räumlicher Bezugspunkt der Gemeinnützigkeit
Gemeinnützigkeit beschränkt sich aber nicht auf die deutsche Bevölkerung oder auf die Verwirklichung der Zwecke im Inland. Wenn aber die Zweckverwirklichung im Ausland in Rede steht, so ist gemäß § 51 Absatz 2 AO erforderlich, dass unbeschränkt steuerpflichtige Inländer gefördert werden oder die Tätigkeit zur Förderung des Ansehens der Bundesrepublik Deutschland im Ausland beitragen kann. Entsprechende Voraussetzungen stellt § 10b Absatz 1 Satz 6 EStG auch für den Abzug der gezahlten Spenden als Sonderausgaben. Diese Einschränkung soll dazu dienen, ein Ausufern der Förderung zu verhindern. Weiterhin ist im Rahmen des räumlichen Bezugspunkts der Gemeinnützigkeit auch immer zu erkennen, dass steuerliche Vergünstigungen mit dem europarechtlichen Beihilfeverbot in Konflikt treten und dementsprechend unionsrechtswidrig sein können.
1.6. Achtung: Anforderungen an die Mittelverwendung
Ihre Mittel darf die Körperschaft nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwenden. Dabei ist insbesondere das Gebot zeitnaher Mittelverwendung zu beachten. Demnach müssen die Mittel grundsätzlich innerhalb der zwei auf das Jahr des Zuflusses folgenden Jahre verwendet werden. Für das Jahr 2020 wurde dieses Gebot aber auf Grund der Corona-Pandemie ausgesetzt. Daher besteht für 2020 eine umfassendere Möglichkeit zur Bildung von Rücklagen. Zudem darf die Körperschaft in 2020 zweckgebundene Rücklagen auflösen, um die negativen Folgen der Corona-Kriese abzumildern. Daneben können ein Drittel des Überschusses aus der Vermögensverwaltung und 10 % der sonstigen zeitnah zu verwendenden Mittel in eine freie Rücklage eingestellt werden.
2. Gemeinnützigkeitsfähige Körperschaften
Gemeinnützigkeitsfähig sind Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 KStG, also mitunter Vereine, Stiftungen oder auch eine GmbH. Auch öffentlich-rechtliche Betriebe gewerblicher Art können gemeinnützige Zwecke verfolgen. Hingegen können natürliche Personen oder Personengesellschaften mangels Vermögenstrennung und institutioneller Selbständigkeit keinen Gemeinnützigkeitsstatus erlangen. Sie können insbesondere anders als Kapitalgesellschaften keine ausschließliche Gemeinwohlförderung gewährleisten.
3. Konfliktverhältnis zwischen Gemeinnützigkeit und Freizeitgestaltung
Gemeinnützigkeit und Freizeitgestaltung stehen grundsätzlich im Widerspruch zueinander. Dementsprechend kann Gemeinnützigkeit nicht vorliegen, wenn die Körperschaft eigennützige Zwecke der Freizeitgestaltung ihrer Mitglieder verfolgt.
Ungeachtet dessen betitelt der Gesetzgeber gemäß § 52 Absatz 2 Nummer 23 AO nunmehr auch Freizeithobbys und Freizeitvereine als gemeinnützig. Daher hat Hundesport den gleichen Rang, wie Kunst und Kultur. Aber auch Sportvereine gelten gemäß § 52 Absatz 2 Nummer 21 AO als gemeinnützig. Der Sport ist aber gerade ein Paradebeispiel für den Grenzbereich zwischen Förderung der Allgemeinheit, nicht gemeinnütziger Freizeitbetätigung und Gemeinwohlschädlichkeit. Daher sollte die Gemeinnützigkeit insbesondere versagt werden, wenn die Mitgliedsbeiträge und Aufnahmegebühren so hoch sind., dass die Allgemeinheit keinen Zugang zu dem Verein hat. Letzteres kommt beispielsweise bei einem Golfverein in Betracht.
4. Probleme bei politischen Parteien
Die politische Betätigung fällt nicht unter §§ 52 ff. AO. Politisch betätigen sich Körperschaften, die auf die politische Willensbildung und Gestaltung der öffentlichen Meinung Einfluss nehmen wollen. Dessen Finanzierung unterliegt steuerlichen Sonderregeln, wie zum Beispiel dem § 30g EStG oder dem § 10b Absatz 2 EStG. Die Einflussnahme auf die politische Willensbildung darf nicht in gemeinnützige Vereinigungen ausgelagert werden. Insbesondere § 52 Absatz 2 Nummer 7 (Volksbildung) und Nummer 24 (Förderung des demokratischen Staatswesens) haben aber unmittelbaren politischen Zusammenhang und umfassen vor allem auch die politische Bildung. Auch anderen gemeinnützige Zwecke verfolgen durchaus hochpolitische Zwecke. Jedoch darf die gezielte Verfolgung tagespolitischer Interessen niemals an erster Stelle stehen. Ansonsten fällt die Betätigung nicht mehr unter die Gemeinnützigkeit.
5. Verfahren zur Feststellung der Gemeinnützigkeit
Die Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit werden gesondert festgestellt. Dadurch entstehen gewisse Vorteile. Zum einen besteht so vor Erlass des ersten Körperschaftsteuerbescheids Rechtssicherheit. Zudem kann die Körperschaft gegen die Ablehnung der Feststellung Einspruch eingelegen und Verpflichtungsklage erheben. Diese Feststellung ist Voraussetzungen für die Ausstellung von Zuwendungsbescheinigungen. Weiterhin hat sie Bindungswirkung für den Körperschaftsteuerbescheid und für die Anerkennung des Spendenabzugs des Spenders. Dennoch kann das Finanzamt die Feststellung auch beseitigen. Dies ist aber nur mit Wirkung für das Kalenderjahr nach der Bekanntgabe der Aufhebung möglich.
6. Wirtschaftliche Betätigung widerspricht Gemeinnützigkeit
Die Körperschaften unterhalten regelmäßig einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb als Nebenzweck beispielsweise, um Mittel für die gemeinnützige Tätigkeit zu beschaffen. § 14 AO definiert den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb als selbstständige, nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer bloßen Vermögensverwaltung hinausgehen. Dafür ist aber keine Gewinnerzielungsabsicht erforderlich. Steuerpflichtig ist die wirtschaftliche Tätigkeit einer gemeinnützigen Körperschaft dennoch erst dann, wenn sie die Grenzen der steuerschädlichen Vermögensverwaltung und einen Betrag von 35.ooo Euro gemäß § 64 Absatz 3 AO überschreitet.
Weiterhin verliert die Körperschaft ihre Steuervergünstigungen nicht umfassend, sondern nur bezüglich des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs. Folglich verliert die Körperschaft ihren Gemeinnützigkeitsstatus als Ganzes erst, wenn die wirtschaftliche Betätigung die Verfolgung des gemeinnützigen Zwecks in den Hintergrund drängt. Dementsprechend muss sich auch die Mittelbeschaffung stets dem gemeinnützigen Zweck unterordnen.
Im Rahmen des gemeinnützigen Zweckbetriebs sind die wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe einbezogen, die dazu dienen, den satzungsmäßigen, gemeinnützigen Zweck der Körperschaft zu verwirklichen, welcher nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb verwirklicht werden kann. Zudem müssen die hierbei auftretenden Wettbewerbsverzerrungen für die Erfüllung steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar sein. Daher sind Wettbewerbsverzerrungen nur hinzunehmen, soweit dies zur Zweckerreichung unerlässlich ist.
Zu unterteilen ist daher in 4 Bereiche: in den gemeinnützigen Bereich, die nicht steuerschädliche Vermögensverwaltung, der steuerbelastete wirtschaftliche Geschäftsbetrieb und in den nicht steuerbelasteten Zweckbetrieb.
7. Steuerliche Vergünstigungen bei Gemeinnützigkeit
Für gemeinnützige Körperschaften greifen diverse steuerliche Vergünstigungen.
7.1. Gemeinnützigkeit und Körperschaftsteuer: § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG
Gemäß § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG sind die Körperschaften von der Ertragsteuer genauer der Körperschaftsteuer befreit. Dementsprechend schulden gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Körperschaftsteuersubjekte keine Körperschafsteuer. Folglich müssen sie keine Steuererklärungen abgeben. Alleinig die alle drei Jahre stattfindende formalisierte Überprüfung der Steuerbegünstigung findet statt.
War eine Körperschaft zunächst steuerpflichtig, tritt sie dann aber in die Steuerbefreiung ein, muss sie gemäß § 13 Absatz 1, 4 KStG eine Schlussbilanz zu Teilwerten aufstellen. Infolge dessen muss sie die stillen Reserven, die während der Zeit der Steuerpflicht entstanden sind, versteuern. Alleinig die Wirtschaftsgüter, die den steuerbegünstigten gemeinnützigen Zwecken dienen, können mit Buchwerten fortgeführt werden. Das gilt auch beim Ende der Steuerbefreiung. Dadurch entsteht ein geringeres Abschreibevolumen.
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7.2. § 13 Absatz 1 Nummer 16, 17 ErbStG
Ebenfalls unterliegen die Zuwendungen an die gemeinnützige Körperschaft gemäß § 13 Absatz 1 Nummer 16, 17 ErbStG nicht der Erbschaftsteuer und Schenkungsteuer.
7.3. § 3 Absatz 1 Nummer 3, 4 GrStG
Zudem ist der Grundbesitz einer gemeinnützigen Körperschaft von der Grundsteuer gemäß § 3 Absatz 1 Nummer 3, 4 GrStG steuerfrei, wenn das Grundstück unmittelbar für den steuerbegünstigten Zweck benutzt wird.
7.4. Gemeinnützigkeit bei der Gewerbesteuer: § 3 Nummer 6, 13, 20 Buchstabe b), d) GewStG
Weiterhin sind gemeinnützige Körperschaften auch von der Gewerbesteuer befreit.
7.5. § 12 Absatz 2 Nummer 8 UStG
Zahlreiche Umsätze der gemeinnützigen Körperschaft sind auch von der Umsatzsteuer gemäß § 4 Nummer 16, 18, 22 UStG befreit. Die übrigen Umsätze – außerhalb des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes – unterliegen dem ermäßigten Steuersatz gemäß § 12 Absatz 2 Nummer 8 UStG. Beträgt der der steuerpflichtige Umsatz im vorangegangenen Kalenderjahr höchstens 35.000 Euro, so kann gemäß § 23a UStG die abziehbare Vorsteuer mit 7 % des steuerpflichtigen Umsatzes angesetzt werden. Dies kommt für die Körperschaft dann in Betracht, wenn es günstiger oder einfacher als der Ansatz der tatsächlichen Vorsteuerbeträge ist.
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