Steuerliche Anforderungen an den Ergebnisabführungsvertrag

Eine Organschaft ist ein Verbund von mehreren durch Beteiligungsverhältnisse verbundener Unternehmen, die sich gegenseitig verpflichten. So ist eine Kapitalgesellschaft als Organgesellschaft vertraglich dazu verpflichtet, ihre Gewinne an dem sie haltenden Unternehmen, dem Organträger, abzuführen. Umgekehrt verpflichtet sich der Organträger zum Ausgleich etwaiger Verluste auf Ebene der Organgesellschaft. Während dieser vertraglichen Beziehung behandelt man die beiden Unternehmen in Bezug auf die Besteuerung als ein Unternehmen. Grundlage hierfür ist der zivilrechtliche Ergebnisabführungsvertrag zwischen den Unternehmen. Weitere steuerliche Anforderungen an den Ergebnisabführungsvertrag umfassen den Zeitraum, über den die Organschaft mindestens bestehen muss, nämlich fünf Jahre, sowie die tatsächliche Durchführung des Vertrags, um nur einige der sogleich in diesem Beitrag im Einzelnen beleuchteten Details vorwegzunehmen.

Aufgrund dieser Praxisrelevanz haben wir zusammen mit der FOM Hochschule nachfolgenden Beitrag angefertigt. Die Ausarbeitung wurde von Kai Fuck (Bachelor of Laws in Steuerrecht) nach wissenschaftlichen Kriterien und unter Betreuung von FOM-Dozent Prof. Dr. Christoph Juhn LL.M./StB erstellt.

Unser Video:
Organschaft aus Sicht des KStG

In diesem Video erklären wir, wie man die Besteuerung im Rahmen einer Organschaft durchführt und was insbesondere das KStG dabei vorsieht.

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Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Im Übrigen sei verwiesen auf Kirchner, Abkürzungsverzeichnis der Rechtssprache, 10. Auflage. 2021, München

Einführung

Das Institut der steuerlichen Organschaft stellt einen essenziellen Bestandteil des deutschen Unternehmensteuerrechts dar.[1] Nur durch die ertragsteuerliche Organschaft lässt sich eine transparente Besteuerung strukturierter Konzerngesellschaften ermöglichen.[2] Die Begründung einer Organschaft führt dazu, dass ertragsteuerlich mehrere zivilrechtlich selbständige Gesellschaften wie ein Steuersubjekt im Rahmen der Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer behandelt werden.[3] Körperschaftsteuerlich ist bei Vorliegen eines Organschaftsverhältnisses das Einkommen der Organgesellschaft gemäß §14 Abs. 1 KStG dem Organträger zuzurechnen.[4] Neben dem steuerlichen Gestaltungsziel einer Begründung eines Organschaftsverhältnisses und der sich daraus ergebenden Möglichkeit der Verrechnung von Gewinnen und Verlusten innerhalb der verbundenen Unternehmen können auch wirtschaftliche Gestaltungsziele zur Verbesserung der Wettbewerbsfähigkeit und Steigerung der Rentabilität von einzelnen Gesellschaften zum Tragen kommen.[5] Eine körperschaftsteuerliche Organschaft setzt unter anderem voraus, dass die Organgesellschaft sich durch einen Gewinnabführungsvertrag im Sinne des § 291 Abs. 1 AktG verpflichtet, ihren gesamten Gewinn an ein inländisches, gewerbliches Unternehmen – Organträger – abzuführen gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG.[6] Aufgrund der expliziten Voraussetzung der Grundnorm der steuerlichen Organschaft zur Verpflichtung der Organgesellschaft zu der Abführung des ganzen Gewinns durch einen Gewinnabführungsvertag im Sinne des § 291 Abs. 1 AktG wird die besondere Bedeutung des Vertrags deutlich. Die zivilrechtlichen Form- und sonstigen Erfordernisse für Unternehmensverträge respektive Gewinnabführungsverträge müssen zwingend beachtet werden, denn für die steuerliche Anerkennung des Gewinnabführungsvertrags ist die zivilrechtliche Wirksamkeit unerlässlich.[7] So hat sich die zivilrechtliche Wirksamkeit, die der steuerlichen materiellen Wirksamkeit dient, zu einem beliebten Betriebsprüfungsfeld entwickelt.[8]

Die Zielsetzung der vorliegenden wissenschaftlichen Auseinandersetzung zu dem Thema „Steuerliche Anforderungen an den Ergebnisabführungsvertrag“ ist die Darstellung und Abgrenzung der für die Praxis bedeutsamsten Anforderungen für einen steuerlich wirksamen Ergebnisabführungsvertrag, unter Bezugnahme auf die maßgeblichen zivil- und gesellschaftsrechtlichen Wirksamkeitsvoraussetzungen.

Im ersten Abschnitt der Auseinandersetzung erfolgt die Begriffsbestimmung des Unternehmensvertrags im Sinne der §§ 291 ff. AktG und Einordnung des aktienrechtlichen Instituts des  Ergebnisabführungsvertrags in die deutsche Rechtsordnung.

Der zweite Abschnitt behandelt die zivilrechtlichen Anforderungen an einen wirksamen Ergebnisabführungsvertrag, differenziert nach den Anforderungen an die beteiligten Vertragsparteien, dem Formerfordernis, die Behandlung weiterer formeller Erfordernisse, um Gültigkeit im Innen- und Außenverhältnis zu erlangen, sowie den für die Praxis bedeutsamsten Vertragsinhalt.

Der dritte Abschnitt differenziert, unter Berücksichtigung der derzeitigen Streitstände, die steuerrechtlichen Anforderungen an einen wirksamen Ergebnisabführungsvertrag nach den besonderen steuerrechtlichen Anforderungen an die beteiligten Vertragsparteien, der Bestimmung des abzuführenden Gewinns mit der Verpflichtung zur Verlustübernahme und der Behandlung der Vertragslaufzeit mit der Anforderung der tatsächlichen Durchführung des Vertrags.

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A. Grundlagen der aktienrechtlichen Unternehmensverträge im Sinne der §§ 291 ff. AktG

Aktienrechtliche Unternehmensverträge stellen eine Möglichkeit des Zusammenschlusses von selbständigen Unternehmen dar.[9] Der Gesetzgeber gibt in den §§ 291 und 292 AktG einen abschließenden Katalog von Unternehmensverträgen im aktienrechtlichen Sinne vor.[10] Der Numerus Clausus dient durch die an den Abschluss geknüpften Rechtsfolgen dem Schutz der außenstehenden Aktionäre, den sogenannten Minderheitsaktionären, und den Gläubigern der verpflichteten Gesellschaft.[11] Die zwingenden Rechtsfolgen sind dadurch begründet, dass verpflichtete Gesellschaften regelmäßig unter teilweiser oder völliger Aufgabe der wirtschaftlichen Selbständigkeit ihren Gesellschaftszweck auf das Konzerninteresse ausrichten.[12]

I. Begriff des Unternehmensvertrags im Sinne der §§ 291 ff. AktG

In den §§ 291 und 292 AktG ist festgelegt, welche Vertragsarten das Aktienrecht unter dem Begriff „Unternehmensvertrag“ versteht.[13] Die Bezeichnung „Unternehmensvertrag“ ist als Oberbegriff zu verstehen und dient der Rechtstechnik, die zunächst systematisch allgemeine Vorschriften in den §§ 293 – 299 AktG definiert, denen spezielle Vorschriften für bestimmte Unternehmensverträge folgen.[14]

Die organisationsrechtlichen Unternehmensverträge werden in § 291 AktG definiert und regeln insbesondere den Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag.[15] Als sogenannte andere Unternehmensverträge definiert § 292 Abs. 2 AktG den Betriebsüberlassungsvertrag, Teilgewinnabführungsvertrag und die Gewinngemeinschaft.[16] Die anderen Unternehmensverträge sind von schuldrechtlicher Natur,[17] mit einem Austausch von Leistung und Gegenleistung, deren Rechtsfolgen nicht den engen Regelungen zum Gläubiger- und Minderheitenschutz nach §§ 302 – 307 AktG unterliegen.[18] Die Abgrenzung dieser Unternehmensverträge vom Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträgen ist nicht die Vertragsbezeichnung maßgebend, vielmehr richtet sich die Zuordnung zu einem Vertragstypen nach dem Inhalt aus der Gesamtheit seiner Bestimmungen.[19] Abgrenzungskriterien sind insbesondere die Abführung des gesamten Gewinns, ob die eingegliederte Gesellschaft unmittelbar dem herrschenden Unternehmen in der Art weisungsgebunden ist, dass der Gesellschaftszweck direkt beeinträchtigt wird.[20]

II. Rechtsnatur von Gewinnabführungsverträgen nach § 291 AktG

Der aktienrechtliche Gewinnabführungsvertrag konstituiert unmittelbare gesellschaftsrechtliche Beziehungen zwischen den beteiligten Vertragsparteien und entfaltet für die Dauer des Bestehens verfassungsändernde Wirkung.[21] Der gesellschaftsrechtliche Charakter von Gewinnabführungsverträgen ergibt sich aus der Modifizierung der Verfassung der verpflichteten Gesellschaft dahingehend, dass Gewinn nicht mehr im Interesse der verpflichteten Gesellschaft erzielt wird, sondern im Interesse des herrschenden Unternehmens.[22] Weiterhin geht nach § 308 AktG die Weisungskompetenz der Gesellschafterversammlung auf das herrschende Unternehmen über. Mit der Abführung des gesamten Gewinns werden auch die Gewinnansprüche der außenstehenden Aktionäre beseitigt.[23] Aufgrund der Modifizierung der gesellschaftsrechtlichen Verfassung der verpflichteten Gesellschaft und der damit verbundenen Beschränkung der außenstehenden Aktionäre am Vermögen und Ertrag der Gesellschaft, sieht das Aktienrecht Regelungen, zur Absicherung der Gläubiger der verpflichteten Gesellschaft nach den §§ 300 – 303 AktG[24] und Ausgleichs- und Abfindungsansprüche nach den §§ 304 – 305 AktG vor[25], die die verfassungsmäßigen Bestimmungen verdrängen. Darüber hinaus sind die Aktionäre der verpflichteten Gesellschaft von der Entscheidung über die Verwendung des Bilanzgewinns ausgeschlossen.[26]

Gewinnabführungsverträge beinhalten auch schuldrechtliche Elemente, so sind für beide Vertragsparteien schuldrechtliche Leistungspflichten zu erfüllen.[27] Typische Pflichten sind insbesondere die Pflicht zur Verlustübernahme seitens des herrschenden Unternehmens und die Ausrichtung des Gesellschaftszweck auf die Konzerninteressen.[28]

B. Zivilrechtliche Voraussetzungen des Ergebnisabführungsvertrags

Der Gewinnabführungsvertrag im Sinne des § 291 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 AktG ist als ein gesellschaftsrechtlicher Vertrag, durch den sich eine AG, KGaA oder SE dazu verpflichtet, ihren ganzen handelsrechtlichen Gewinn an ein anderes Unternehmen abzuführen, definiert.[29] Mit der Gewinnabführung an das berechtigte Unternehmen unmittelbar verknüpft ist dessen Verpflichtung zum Verlustausgleich während der Vertragslaufzeit.[30] Da das berechtigte Unternehmen auch zur Übernahme von Verlusten verpflichtet ist, wird der Gewinnabführungsvertrag zutreffender Weise auch als Ergebnisabführungsvertrag bezeichnet.[31]

Nachstehend werden die zivilrechtlichen Anforderungen an den Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrags dargestellt. Hierbei wird zwischen Voraussetzungen für die materielle Wirksamkeit des Ergebnisabführungsvertrags und solchen, die dessen formelle Ausgestaltung betreffen unterschieden.

I. Vertragsparteien

Nachfolgend werden die zivilrechtlichen Anforderungen an die an einem Ergebnisabführungsvertrags beteiligten Vertragsparteien behandelt.

Das Aktienrecht stellt eindeutige Voraussetzungen an die Rechtsform des verpflichteten Unternehmens, der sogenannten Untergesellschaft.[32] Die Untergesellschaft muss dem Aktienrecht folgend eine dem deutschen Recht unterliegende AG, KGaA oder SE mit Sitz im Inland sein.[33] Wird der Ergebnisabführungsvertrag mit einer SE als verpflichtetes Unternehmen geschlossen, ist dahingehend zu differenzieren, ob es sich um eine SE mit einem getrennten Leitungs- und Aufsichtsorgan oder mit monistischer Struktur handelt.[34] Bei einer SE mit dualistischer Struktur knüpfen die Wirksamkeitsvoraussetzungen an die Vorschriften des Aktienrechts an.[35] Im letzteren Fall sind die Vorschriften des Aktienrechts nicht ohne weiteres anwendbar, da der Verwaltungsrat Aufgaben eines Leitungs- und Aufsichtsorgans innehat. Fehlt eine hinsichtlich des Abschlusses eines Ergebnisabführungsvertrags abweichenden Regelung zu den Aufgaben des Verwaltungsrats, sind die §§ 293 ff. AktG wie bei der dualistischen SE anzuwenden.[36] Obwohl der Anwendungsbereich der §§ 291 ff. AktG sich unmittelbar nur auf Ergebnisabführungsverträge mit Rechtsformen aktienrechtlicher Natur erstreckt, ist ein wirksamer Abschluss mit einer anderen als den vorgenannten Rechtsformen nicht ausgeschlossen.[37] Das GmbHG enthält keine Regelungen über die Voraussetzungen eines Ergebnisabführungsvertrags einer verpflichteten GmbH.[38] Fraglich ist damit, ob das Recht der Unternehmensverträge nach den §§ 291 ff. AktG auch für die Rechtsform der GmbH anzuwenden ist. Nach der Rechtsprechung des BGH sind die aktienrechtlichen Vorschriften der §§ 291 ff. AktG partiell analog auf die von einer beherrschten GmbH abgeschlossenen Gewinnabführungsverträge anwendbar, soweit Unterschiede in der Rechtsform dem nicht entgegenstehen.[39]

Der Begriff des „anderen Unternehmen“ im Sinne des § 291 Abs. 1 AktG ist rechtsformneutral.[40] Somit sind im Vergleich zur Untergesellschaft die Rechtsform und der Sitz des Obergesellschaft unerheblich. Folglich kommt jeder Rechtsträger im Sinne des § 15 AktG mit Sitz im In- und Ausland in Betracht.[41] Rechtsträger nach § 15 AktG können beispielsweise Einzelkaufleute, Personenhandelsgesellschaften, Stiftungen, Vereine und juristische Personen sein.[42]

II. Form des Ergebnisabführungsvertrags

Der Ergebnisabführungsvertrag bedarf rechtsformübergreifend der Schriftform.[43] Daher ist dieser von den Vertretungsorganen beider Parteien zu unterzeichnen. Strengere Anforderungen an die Form sind nur erforderlich, wenn der Vertrag Bestimmungen enthält, die nach anderen Vorschriften formbedürftig sind.[44] Bei einem nur schriftlich abgefassten Ergebnisabführungsvertrag liegt regelmäßig ein schwebend unwirksamer Vertrag vor, der, um im Innen- und Außenverhältnis Gültigkeit zu erlagen, weitere Voraussetzungen, in Abhängigkeit der Rechtsformen der beteiligten Parteien, erfüllen muss.

III. Zustimmungsbeschluss des abhängigen Unternehmens

Ist eine AG, KGaA oder SE abhängige Gesellschaft, muss gemäß § 293 Abs. 1 AktG die Hauptversammlung mit einer Mehrheit von mindestens drei Vierteln des vertretenen Grundkapitals der Beschlussfassung über den Ergebnisabführungsvertrag zustimmen.[45] Der Zustimmungsbeschluss ist nach § 130 Abs. 1 Satz 1, Satz 3 AktG stets notariell zu beurkunden.[46]

Handelt es sich bei der Untergesellschaft um eine GmbH, beschließt die Gesellschafterversammlung über die Zustimmung.[47] Der BGH leitet das Zustimmungserfordernis nicht aus § 293 Abs. 1 AktG ab, sondern stellt auf den materiell verfassungsändernden Charakter des Ergebnisabführungsvertrags ab, welcher eine analoge Anwendung der §§ 53 und 54 GmbHG gebietet. Im Schrifttum umstritten und vom BGH offengelassen ist, ob der Zustimmungsbeschluss, bei einer verpflichteten GmbH, nur mit Zustimmung aller Gesellschafter gefasst werden kann oder ob die satzungsändernde Dreiviertelmehrheit genügt.[48] Für die erste überwiegend vertretene Auffassung spricht, dass der BGH den Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrags als Änderung des Gesellschaftszweck versteht und sich damit die Vorschriften über die Einstimmigkeit bei Satzungsänderung im Sinne des § 33 Abs. 1 Satz 2 BGB aufdrängen.[49] Die Gegenauffassung verweist demgegenüber darauf, dass § 293 Abs. 1 Satz 2 AktG und das Umwandlungsgesetz für strukturändernde Gesellschafterbeschlüsse lediglich eine Dreiviertelmehrheit fordern. Der Schutz der Minderheitsgesellschafter sei mit der Übertragung der aktienrechtlichen Schutzvorschriften und Ausgleichsvorschriften gemäß §§ 304 und 305 AktG gewährleistet.[50] Um die Wirksamkeit des Ergebnisabführungsvertrags nicht zu gefährden, ist es vorzugswürdig, eine einstimmige Beschlussfassung vorauszusetzen. Als weiteres Formerfordernis sieht der BGH die notarielle Beurkundung des Zustimmungsbeschlusses vor.[51]

IV. Zustimmungsbeschluss des anderen Unternehmens

Handelt es sich bei dem anderen Unternehmen um eine AG, KGaA oder SE, gilt für den notariell zu beurkundenden Zustimmungsbeschluss § 293 Abs. 1 Satz 2 bis 4 AktG sinngemäß.[52] Folglich ist eine Mehrheit erforderlich, die mindestens drei Viertel des bei der Beschlussfassung vertretenen Grundkapitals umfasst.[53] Sinn und Zweck des Zustimmungserfordernisses des herrschenden Unternehmens nach § 293 Abs. 2 AktG ist es unter anderem den Gesellschaftern, vor dem Hintergrund der sich aus § 305 Abs. 2 AktG ergebenden Ausgleichspflicht von außenstehenden Aktionären in Form von Aktien des herrschenden Unternehmens, ein Mitspracherecht einzuräumen.[54] Ein weiterer Umstand, dem das Zustimmungserfordernis Rechnung trägt, ist die während der Dauer des Vertrags bestehende Verlustübernahmepflicht.[55]

Ist der Vertragspartner eine GmbH, muss für einen wirksamen Zustimmungsbeschluss dieser mit einer Dreiviertelmehrheit des vertretenen Grundkapitals gefasst werden.[56] Da der BGH das Zustimmungserfordernis bei der herrschenden GmbH nicht auf §§ 53 und 54 GmbHG, sondern auf die analoge Anwendung des § 293 Abs. 2 AktG stützt und eine dem § 130 Abs. 1 Satz 1 AktG entsprechende Vorschrift im GmbH-Recht nicht existiert, genügt die schriftliche Abfassung des Zustimmungsbeschlusses.[57]

Ist das herrschende Unternehmen eine Personengesellschaft, ist fraglich, welche Mehrheitsverhältnisse der Zustimmungsbeschluss bedarf.[58] Bei dem Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrags durch eine herrschende Personengesellschaft liegt regelmäßig kein Grundlagengeschäft vor, da dieser das gesellschaftsvertragliche Verhältnis der Gesellschafter zueinander nicht berührt.[59] Allerdings stellt die damit verbundene Pflicht zur Verlustübernahme eine außergewöhnliche Geschäftsführungsmaßnahme dar, welche nach § 116 Abs. 2 HGB einen einstimmigen Beschluss voraussetzt.[60]

V. Eintragung in das Handelsregister

Gemäß § 294 Abs. 2 AktG wird der bereits nach erfolgtem Zustimmungsbeschluss im Innenverhältnis gültige Ergebnisabführungsvertrag im Außenverhältnis erst dann wirksam, wenn sein Bestehen im Handelsregister des Sitzes der abhängigen Gesellschaft eingetragen worden ist.[61] § 294 Abs. 2 AktG ist dem BGH zufolge analog auch auf Ergebnisabführungsverträge mit einer GmbH als abhängige Gesellschaft anwendbar.[62] Somit entfaltet die Eintragung in das Handelsregister konstitutive Wirkung.[63] Ein Rücktritt vom Vertrag ist bis zum Zeitpunkt der Eintragung möglich. Das Leitungsorgan der verpflichteten Gesellschaft hat das Bestehen, die Art des Unternehmensvertrags und den Namen des anderen Vertragspartners in das Handelsregister anzumelden.[64] Anzumelden ist nur das Bestehen des Ergebnisabführungsvertrags, nicht dessen konkreter Inhalt.[65] Der Anmeldung sind der Ergebnisabführungsvertrag und die beiden Zustimmungsbeschlüsse beizufügen.[66]

Gegenüber dem anderen Vertragsteil besteht hingegen keine Pflicht zur Anmeldung des Ergebnisabführungsvertrags in das Handelsregister am Sitz des herrschenden Unternehmens.[67]

VI. Vertragsinhalt

In der Praxis sind regelmäßig die steuerlichen Anforderungen maßgeblich für die Festlegung des Vertragsbeginns und der Vertragsdauer eines Ergebnisabführungsvertrags, wobei insbesondere § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG zur Mindestvertragsdauer bedeutsam ist. Ausgehend von den steuerlichen Anforderungen ist es zweckmäßig, einen Gleichlauf zwischen dem Vertragsbeginn und dem Beginn des Wirtschaftsjahres der Eintragung des Vertrags im Handelsregister am Sitz der abhängigen Gesellschaft zu erreichen.[68] Vereinbarungen wonach der Beginn des Vertrags bereits vor Beginn des Wirtschaftsjahres, in dem die Handelsregistereintragung des Ergebnisabführungsvertrags erfolgt, liegen soll, sind steuerlich nach § 14 Abs. 1 Satz 2 KStG unbeachtlich und stehen der steuerlichen Wirksamkeit entgegen.[69] Zivilrechtlich ist eine Rückwirkung auf ein bereits abgelaufenes Geschäftsjahr möglich, solange der Jahresabschluss noch nicht festgestellt ist.[70]

Vor dem Hintergrund, dass Verwaltungs- und Vermögensrechte außenstehender Aktionäre der abhängigen Gesellschaft infolge der Eingriffsrechte des herrschenden Unternehmens weitestgehend wirkungslos sind und auch die Regelungen über die gesetzliche Rücklage im Sinne des § 300 AktG und die Verpflichtung zur Verlustübernahme nach § 302 AktG insoweit keine zureichende Sicherheit bieten, gewähren §§ 304 und 305 AktG einen Minderheitenschutz in Form von Ausgleichs- und Abfindungsansprüchen.[71] Sofern außenstehende Aktionäre vorhanden sind, hängt die zivilrechtliche Wirksamkeit davon ab, dass ein Ausgleichsanspruch nach § 304 AktG vereinbart ist.[72] Nach § 304 Abs. 3 Satz 1 AktG ist der Vertrag nichtig, wenn eine entsprechende Regelung fehlt.[73] Gemäß § 304 Abs. 1 Satz 1 AktG muss der Ergebnisabführungsvertrag einen angemessenen Ausgleich für außenstehende Aktionäre durch eine wiederkehrende Geldzahlung vorsehen.[74] Laut § 302 Abs. 2 AktG kann sich die Höhe der wiederkehrenden Geldzahlung sowohl aus einer festen, am Anteil des Grundkapitals bezogenen Komponente, als auch aus einer variablen Komponente bestehen, die sich am Bilanzgewinn der Gesellschaft orientiert.[75] Eine über dem Mindestausgleich liegende vereinbarte Geldzahlung ist zivilrechtlich wirksam.[76] Für die steuerliche Anerkennung darf die Ausgleichzahlung insgesamt den dem außenstehenden Gesellschafter seinem Anteil am Kapital entsprechenden Gewinnanteil nicht übersteigen.[77] Zudem muss ein Ergebnisabführungsvertrag die Verpflichtung enthalten, auf Verlangen des außenstehenden Aktionärs, dessen Aktien gegen eine angemessene Abfindung zu erwerben.[78] Ist die herrschende Gesellschaft eine AG, KGaA oder SE, kann die Abfindung durch Gewährung eigener Aktien, gegebenenfalls durch Gewährung von Aktien der Konzernmuttergesellschaft oder als Barabfindung erfolgen gemäß § 305 Abs. 2 Nr. 1 und 2 AktG.[79] Das Fehlen einer Regelung über den Abfindungsanspruch führt jedoch nicht zur Nichtigkeit des Vertrags gemäß § 305 Abs. 5 Satz 2 AktG, stattdessen hat das nach § 2 des Spruchverfahrensgesetz bestimmte Gericht auf Antrag die vertraglich zu gewährende Abfindung zu bestimmen.[80] Ob eine Ausgleichs- und Abfindungspflicht auch zugunsten außenstehender Gesellschafter einer abhängigen GmbH besteht, ist umstritten.[81] Die Vertreter der wohl überwiegenden Auffassung halten aufgrund des Einstimmigkeitserfordernis zum Zustimmungsbeschluss über den Ergebnisabführungsvertrag eine Ausgleichs- und Abfindungspflicht für entbehrlich, da hierdurch die Gesellschafter selbst auf die Ausgestaltung des Ergebnisabführungsvertrags Einfluss nehmen und somit einen Ausgleich privatautonom durchsetzen können.[82] Die andere Auffassung möchte den Minderheitenschutz konsequenterweise durch die analoge Anwendung der §§ 304 und 305 AktG gewährleisten.[83]

Die Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags kann durch Kündigung oder Aufhebung erfolgen.[84] Das Gesetz sieht eine ordentliche Kündigung von Ergebnisabführungsverträgen nur zum Ende des Geschäftsjahres oder zum sonst vertraglich bestimmten Abrechnungszeitraum vor.[85] Fehlt eine Regelung zur Kündigungsfrist, ist nach § 132 Satz 1 HGB von einer Frist von sechs Monaten auszugehen,[86] wodurch die ordentliche Kündigung zu einem unflexiblen Instrumentarium wird. Ohne Kündigungsfrist lässt § 297 Abs. 1 AktG eine Kündigung aus wichtigem Grund unter engen Voraussetzungen zu.[87] Bei dem Begriff des „wichtigen Grunds“ handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, welcher nicht allein im zivilrechtlichen Sinne zu verstehen ist, vielmehr sollen Ergebnisbeeinflussungen verhindert werden.[88] In der Praxis stellt sich die Frage nach einer Kündigung aus wichtigem Grund insbesondere dann, wenn Anteile am abhängigen Unternehmen an einen Dritten veräußert werden sollen.[89] Abweichend zum Steuerrecht erkennen Zivilgerichte teilweise die Veräußerung von Anteilen an dem verpflichteten Unternehmen nicht als außerordentliche Kündigung im Sinne des § 297 AktG an.[90] Folglich ist es ratsam eine Regelung zum Verlust der Mehrheitsbeteiligung an der abhängigen Gesellschaft als wichtigen Kündigungsgrund zu definieren. Als einen beispielhaften Fall für eine außerordentliche Kündigung nennt § 297 Abs. 1 Satz 2 AktG, dass das herrschende Unternehmen voraussichtlich nicht in der Lage sein wird, seine aufgrund des Vertrags bestehenden Verpflichtungen zu erfüllen.[91] Folglich sollten in die Regelungen über die wichtigen Kündigungsgründe ferner die wiederholte Erteilung unzulässiger Weisungen durch das herrschende Unternehmen, die unzulässige Nichtbefolgung von Weisungen durch das abhängige Unternehmen, bei Auflösung einer Vertragspartei und bei Umwandlungsvorgängen in den Ergebnisabführungsvertrag aufgenommen werden. Zu den steuerrechtlichen Folgefragen betreffend die Kündigung des Ergebnisabführungsvertrags sei auf den Teilabschnitt – Laufzeit – verwiesen. Anstelle einer Kündigung kann die Beendigung durch Aufhebung erfolgen. Ebenso wie die Kündigung ist eine rückwirkende Aufhebung des Ergebnisabführungsvertrags gemäß § 296 Abs. 1 AktG unzulässig.[92]

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C. Steuerliche Voraussetzungen des Ergebnisabführungsvertrags

Ausgangspunkt ist ein zivilrechtlich wirksamer Ergebnisabführungsvertrag. Unerlässlich für die steuerliche Anerkennung des Ergebnisabführungsvertrags ist dessen zivilrechtliche Wirksamkeit.[93] So kann ein nichtiger Vertrag keine ertragsteuerliche Organschaft begründen.[94] Nachstehend behandelt die Auseinandersetzung die Anforderungen für die steuerliche Wirksamkeit des Ergebnisabführungsvertrags. Dazu bedarf es einer Mindestvertragsdauer gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG von fünf Jahren und der vertragsgemäßen Durchführung während der gesamten Dauer.[95] Die gesetzlich geforderte Durchführung des Vertrags setzt insbesondere voraus, dass neben der Abführung des gesamten Gewinns auch Verluste der Organgesellschaft ausgeglichen werden[96] und die in § 14 Abs. 1 Nr. 4 KStG festgelegten Beschränkungen der Bildung von Gewinnrücklagen beachtet werden.[97] Ist die Organgesellschaft eine GmbH, darf nach § 17 Abs. 1 Satz 2 KStG die Gewinnabführung den in § 301 AktG genannten Betrag nicht übersteigen.[98] Weiterhin muss eine Verlustübernahme durch Verweis auf § 302 AktG in seiner jeweils gültigen Fassung vereinbart werden.[99]

I. Steuerliche Anforderungen an die Vertragsparteien

Für die steuerliche Anerkennung des Ergebnisabführungsvertrags müssen die beteiligten Vertragsparteien weiterhin folgende Anforderungen erfüllen.

Der Organträger muss zu den Voraussetzungen des § 291 Abs. 1 AktG ein im Inland steuerpflichtiges gewerbliches Unternehmen nach § 14 Abs. 1 KStG sein.[100] Das Unternehmen des Organträgers kann beliebiger Rechtsform sein.[101] Der Organträger muss seine Geschäftsleitung im Inland haben, ein Gesellschaftssitz in einem EU-Mitgliedsstaat ist unschädlich.[102] Auch für die Organgesellschaft gilt, dass eine Geschäftsleitung im Inland den steuerlichen Anforderungen genügt.[103]

II. Abzuführender Gewinn

Zu den steuerlichen Sondervorschriften, die mit Blick auf den Ergebnisabführungsvertrag zu beachten sind, gehört das Erfordernis der Abführung des ganzen Gewinns gemäß § 14 Abs. 1 KStG. Der Gesetzgeber hat den Begriff des „ganzen Gewinns“ im Sinne des § 291 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 AktG nicht legal definiert.[104] Nach dem Willen des Gesetzgebers ist damit der Bilanzgewinn gemeint, denn beim Bestehen eines Ergebnisabführungsvertrags erfolgt kein Gewinnausweis in der Handelsbilanz der verpflichteten Gesellschaft.[105] Diese hat den abzuführenden Gewinn in einer Vorbilanz nach handelsrechtlichen Bilanzierungsvorschriften zu ermitteln.[106] Folglich wird in der endgültigen Handelsbilanz der verpflichteten Gesellschaft kein Gewinn ausgewiesen und der abzuführende Gewinn auf der Passivseite der Bilanz als Verbindlichkeit gegenüber verbundene Unternehmen passiviert.[107] In der Gewinn- und Verlustrechnung wird dieser Betrag korrespondierend als Aufwand in einem gesonderten Posten verbucht.[108] Im Fall eines Jahresfehlbetrags in der handelsrechtlichen Vorbilanz, wird der Anspruch aus § 302 AktG auf Verlustübernahme als Forderung gegenüber verbundene Unternehmen erfasst.[109]

Die §§ 300 und 301 AktG sind bei der Ermittlung des abzuführenden Gewinns in der Vorbilanz maßgeblich für dessen Höhe, sofern der Ergebnisabführungsvertrag nichts Näheres bestimmt.[110] Abzuführender Gewinn ist der Betrag, um einen Verlustvortrag aus dem Vorjahr gekürzt, der ohne den Ergebnisabführungsvertrag bilanziell entstehen würde.[111] Weiterhin ist der einzustellende Betrag in die gesetzliche Rücklage im Sinne des § 300 Nr. 1 AktG abzuziehen.[112] Bei der Ermittlung ist gemäß § 301 Satz 1 AktG auch die Einschränkung der Gewinnabführung hinsichtlich der gemäß § 268 Abs. 8 HGB ausschüttungsgesperrten Beträge zu beachten.[113] Vorvertraglich gebildete freie Rücklagen der Organgesellschaft, wie auch vorvertraglich gebildete Gewinnvorträge müssen bei Auflösung an die Anteilseigner dieser ausgeschüttet werden.[114] Die Bildung freier Rücklagen sogenannter „anderer Gewinnrücklagen“ der Organgesellschaft ist gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 KStG in der Art begrenzt, dass Beträge aus dem Jahresüberschuss nur insoweit in die Gewinnrücklage einzustellen sind, als dies bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung wirtschaftlich begründet ist.[115] Gesetzliche Kapitalrücklagen im Sinne des § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB, die während der Organschaft gebildet werden, fallen nicht unter den Begriff der „anderen Gewinnrücklagen“ und sind deshalb nach § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG dem abzuführenden Gewinn nicht hinzuzurechnen, sondern nur als Gewinn auszuschütten.[116] Die Konsequenz hieraus ist, dass während der Organschaft gebildete Kapitalrücklagen nicht zum Ausgleich eines Jahresfehlbetrags verwendet werden dürfen.[117] Deshalb sollte geprüft werden, ob bei Zuzahlungen in die Organgesellschaft, diese nicht erfolgswirksam erfolgen sollten, um sie in die Gewinnrücklage einzustellen.[118] Dies hält die Option offen, den Betrag später zum Verlustausgleich zu nutzen.[119]

III. Verpflichtung zur Verlustübernahme

Gemäß § 302 Abs. 1 AktG hat der Organträger Jahresfehlbeträge der Organgesellschaft während der Vertragsdauer auszugleichen, soweit dieser nicht dadurch ausgleichen wird, dass den anderen Gewinnrücklagen Beträge entnommen werden.[120] Die Norm gilt ohne explizite vertragliche Bezugnahme im aktienrechtlichen Konzern unmittelbar.[121] Nach § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG muss im GmbH-Konzern eine Verlustübernahme entsprechend § 302 AktG vereinbart und damit Bestandteil des Ergebnisabführungsvertrags sein.[122] Aufgrund der ausdrücklichen gesetzlichen Anforderung ist dementsprechend eine dynamische Verweisung auf die Vorschriften des § 302 AktG in seiner jeweils gültigen Fassung zu vereinbaren.[123] Dies gilt für alle Regelungsbestandteile des § 302 AktG und auch für solche, die zum Zeitpunkt des Abschlusses des Ergebnisabführungsvertrags noch nicht in Kraft waren.[124] Vor diesem Hintergrund müssen Ergebnisabführungsverträge unbedingt ungenaue Formulierungen der Verlustübernahme in den Fällen des § 17 KStG vermeiden, da ein nichtiger Ergebnisabführungsvertrag die steuerliche Organschaft scheitern lässt, selbst wenn alle Beteiligten von einem fehlerfreien Vertrag ausgehen und diesen auch entsprechend vollziehen.[125]

IV. Laufzeit des Ergebnisabführungsvertrags

Zu den steuerrechtlichen Anforderungen gehört, dass der Ergebnisabführungsvertrag auf mindestens fünf Jahre abgeschlossen und während dieser Zeit auch tatsächlich durchgeführt wird gemäß § 14 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 KStG.[126] Damit stellt das Gesetz in zeitlicher Hinsicht eine formale Anforderung an den Inhalt des Vertrags und eine materielle Anforderung an seine Durchführung. Hintergrund dieser Regelung ist es, willkürliche Beeinflussungen von Steuerleistungen zu verhindern.[127]

Nach der durch den BFH bestätigten Verwaltungsauffassung versteht das Gesetz in § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG unter dem Begriff „fünf Jahren“ fünf Zeitjahre, also einen Zeitraum von 60 Monaten, wobei es unschädlich ist, ob sich die fünf Zeitjahre auch mit fünf Wirtschaftsjahren decken.[128] Der Ergebnisabführungsvertrag erfüllt die Anforderungen an die Laufzeit unabhängig davon, ob ein auf mindestens fünf Jahre befristeter Vertrag oder ein auf unbestimmte Dauer geschlossener Vertrag, der frühestens auf einen Zeitpunkt nach Ablauf von fünf Jahren ordentlich gekündigt werden darf, vereinbart wird.[129] Die Vertragslaufzeit muss präzise geregelt werden, da mangelhafte Laufzeitklauseln regelmäßig zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen und durch das steuerliche Rückwirkungsverbot keine Heilung für vergangene Wirtschaftsjahre möglich ist.[130]

Der Fünfjahreszeitraum beginnt frühestens mit dem Beginn des Wirtschaftsjahres, in dem der Ergebnisabführungsvertrag durch die Handelsregistereintragung zivilrechtlich wirksam wird.[131] Es ist zivilrechtlich möglich und steuerlich anerkannt, den Beginn des Ergebnisabführungsvertrags auf den Beginn des Wirtschaftsjahres der Eintragung zu vereinbaren.[132] Die Finanzverwaltung geht davon aus, dass der Beginn des Fünfjahreszeitraums voraussetzt, dass auch alle übrigen Organschaftsanforderungen erfüllt sein müssen.[133] Der BFH folgt der Verwaltungsauffassung nicht und stellt bei dem Beginn streng auf die zivilrechtliche Wirksamkeit des Ergebnisabführungsvertrags ab.[134] In der Praxis sollte ein datumsmäßig fixierter Laufzeitbeginn vermieden werden, hier besteht das Risiko, dass sich die Eintragung verzögert und der Ergebnisabführungsvertrag erst im folgenden Wirtschaftsjahr wirksam wird.[135] Folglich ist der Vertrag nicht auf fünf Jahre abgeschlossen und im steuerrechtlichen Sinne nicht wirksam.[136] Keine Bedenken bestehen gegenüber einem aufschiebend bedingt geschlossenen Vertrag.[137] Diese Gestaltung wird dem Bedürfnis gerecht, steuerliche Verlustvorträge vor Organschaftsbeginn aufzubrauchen.[138]

Problematisch kann die unterjährige Beendigung von befristeten Ergebnisabführungsverträgen sein, da die unterjährige Beendigung auf den Beginn des Wirtschaftsjahres gemäß § 14 Abs. 1 Nr. 3 Satz 3 KStG zurückwirkt und die Organschaft rückwirkend für alle Wirtschaftsjahre entfällt, wenn diese nicht für die Dauer von fünf Jahren tatsächlich durchgeführt wird.[139] Für solche Fälle sollte zweckmäßigerweise von vornherein eine automatische Verlängerung der Laufzeit bis zum Ende des Wirtschaftsjahres vereinbart werden.[140]

Fraglich ist, ob eine wirksame Laufzeitklausel vorliegt, wenn der Vertrag abweichende „wichtige Kündigungsgründe“ vorsieht, die nicht im Sinne des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG sind.[141] Problematisch in diesem Zusammenhang könnte die Aushöhlung des Mindestlaufzeiterfordernisses sein, wenn sich die beteiligten Vertragsparteien durch die Schaffung beliebiger Kündigungsgründe jederzeit vom Ergebnisabführungsvertrag lösen können.[142] Der BFH hat nunmehr klargestellt, dass ein ausufernder Katalog wichtiger Kündigungsgründe einer steuerlich anzuerkennenden Laufzeitklausel nicht entgegensteht.[143] Ob ein Kündigungsgrund im Einzelfall die steuerliche Organschaft unberührt lässt, ist erst nur dann anhand des Maßstabs des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG zu prüfen, wenn der Vertrag innerhalb der Mindestlaufzeit beendet werden soll.[144]

V. Tatsächliche Durchführung

Der Ergebnisabführungsvertrag muss während seiner gesamten Geltungsdauer durchgeführt werden gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG.[145] Der Begriff der „Geltungsdauer“ ist gesetzlich nicht definiert.[146] Allerdings spricht der systematische Zusammenhang mit der Mindestvertragsdauer für eine Kongruenz von der Geltungsdauer und Fünfjahreszeitraum.[147] Wird ein Ergebnisabführungsvertrag, der noch keine fünf aufeinanderfolgenden Jahre durchgeführt wurde, in einem Jahr nicht durchgeführt, ist dieser von Anfang an steuerrechtlich unwirksam.[148] Ein Ergebnisabführungsvertrag, der bereits die Mindestvertragsdauer durchgeführt wurde und in einem späteren Jahr nicht durchgeführt wird, ist erst für das Jahr der Nichtdurchführung als steuerrechtlich unwirksam anzusehen.[149] Nach der Verwaltungsauffassung beginnt die fünfjährige Laufzeit erneut, wenn der Vertrag nach Ablauf der Mindestvertragsdauer nicht durchgeführt wird, nach R 14.5 Abs. 8 KStR 2015. Das Schrifttum kritisiert die Auffassung wegen des Verstoßes gegen das Prinzip der Abschnittsbesteuerung.[150]

Typische Fehlerquellen, die mangels tatsächlicher Durchführung zur steuerlichen Nichtanerkennung des Ergebnisabführungsvertrags führen, liegen beispielsweise in der nicht vollständigen Übernahme von Verlusten, der unzulässigen Nichtabführung von Gewinn, der Abführung freier vorvertraglicher Rücklagen und Gewinnvorträge, Zuführungen zu den Gewinnrücklagen über die Beschränkung des § 14 Abs. 1 Nr. 4 KStG hinaus und die vorzeitige Beendigung der Vertragsdurchführung wegen verunglückter Laufzeitklauseln vor.[151]

Hingegen sind, für die steuerliche Anerkennung der Durchführung des Ergebnisabführungsvertrags, unschädlich Fälle der verdeckten Gewinnausschüttung an den Organträger, da diese als vorweggenommene Gewinnabführung zu behandeln sind und verdeckte Gewinnausschüttungen an außenstehende Gesellschafter, sowie die Verwendung von vorvertraglichen Rücklagen zur Bildung der gesetzlichen Gewinnrücklage.[152] Ebenso gilt der Ergebnisabführungsvertrag auch dann als durchgeführt, wenn der abgeführte Gewinn oder ausgeglichene Verlust auf einem Jahresabschluss beruht, der fehlerhafte Bilanzansätze enthält, sofern er wirksam festgestellt wurde, die Fehlerhaftigkeit bei sorgfältiger Prüfung nicht erkennbar war und der von der Finanzverwaltung beanstandete Fehler im nächsten Jahresabschluss bereinigt wird.[153]

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D. Zusammenfassende Schlussbetrachtungen und Ausblick

Wie in der Einleitung bestimmt, ist die Zielsetzung dieser Seminararbeit die literaturgestützte Erarbeitung der steuerlichen Anforderungen an den Ergebnisabführungsvertrag, unter der Beachtung der zivil- und gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen für einen steuerlich wirksamen Ergebnisabführungsvertrag.

Die Ausarbeitung zeigt, dass nicht allein die steuerrechtlichen Anforderungen des Ergebnisabführungsvertrags maßgebend für dessen Wirksamkeit sind, vielmehr knüpfen die steuerlichen Wirksamkeitsvoraussetzungen an die grundlegenden zivil- und gesellschaftsrechtlichen Elemente des Vertrages an.

Wie die Erarbeitung der steuerlichen Anforderungen an den Ergebnisabführungsvertrag zeigt, ist die enge Verbindung der steuerlichen Organschaft mit dem aktienrechtlichen Institut des Ergebnisabführungsvertrags die Ursache vieler praktischer Probleme, da die Zurechnung des Einkommens der Organgesellschaft zum Organträger materiell nur auf der Grundlage eines Ergebnisabführungsvertrags im Sinne des § 291 AktG begründet ist. Auch wenn die zeitlichen Anforderungen des Ergebnisabführungsvertrags und dessen Durchführung weitestgehend geklärt sind, sind eigenständige steuerrechtliche Begriffe, beispielsweise der des wichtigen Grundes für eine vorzeitige Beendigung des Ergebnisabführungsvertrags, noch recht konturarm.

Es bleibt zu hoffen, dass der Gesetzgeber tätig wird und die ausschlaggebenden Voraussetzungen des Ergebnisabführungsvertrags für den Rechtsanwender schärfer novelliert. Damit würde die Finanzgerichtsbarkeit sowie die Finanzverwaltung deutlich entlastet werden und der Steuerstandort durch eine ausgereifte Gruppenbesteuerung weiter nach vorne gebracht.

Literaturverzeichnis

Fußnoten

[1] Schwan, DStR 2020, 575, 575 und 576.

[2] Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 131.

[3] BeckHdB AG/Franz, § 14 Rn. 211 und 212.

[4] Brandis/Heuermann/Krumm, KStG, § 14 Rn. 200.

[5] Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 134; Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 33.

[6] Brandis/Heuermann/Krumm, KStG, § 14 Rn. 103.

[7] BFH, Urteil vom 08.08.2001 – I R 25/00 = DStR 2002, 307, 307; BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 103.

[8] Kaeser, Beihefter zu DStR 30 2010, 56, 57.

[9] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 2.

[10] BeckOGK/Veil/Walla, AktG, § 291 Rn. 45.

[11] BeckOGK/Veil/Walla, AktG, § 291 Rn. 47.

[12] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 1 und 2.

[13] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 1.

[14] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 291 Rn. 2.

[15] Grigoleit/Servatius, AktG, § 291 Rn. 1.

[16] Grigoleit/Servatius, AktG, § 292 Rn. 2.

[17] Grigoleit/Servatius, AktG, § 292 Rn. 1.

[18] Grigoleit/Servatius, AktG, § 292 Rn. 47.

[19] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 45 und 46.

[20] Boor, RNotZ 2017, 65, 66.

[21] BeckOGK/Veil/Walla, AktG, § 291 Rn. 101.

[22] Boor, RNotZ 2017, 65, 66.

[23] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 304 Rn. 5.

[24] Lüdicke/Sistermann UnternehmenStR/Schiessl/Brinkmann, § 4 Rn. 12.

[25] BeckOGK/Veil/Preisser, AktG, § 304 Rn. 5.

[26] MHdB GesR IV/Krieger, § 70 Rn. 56.

[27] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 291 Rn. 18 und 23.

[28] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 291 Rn. 18.

[29] Brandis/Heuermann/Krumm, KStG, § 14 Rn. 103.

[30] Brandis/Heuermann/Krumm, KStG, § 14 Rn. 104.

[31] MAH GmbHR/Römermann, § 20 Rn. 58.

[32] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 291 Rn. 5.

[33] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 291 Rn. 5.

[34] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 104.

[35] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 104.

[36] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 104.

[37] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 19.

[38] Boor, RNotZ 2017, 65, 67.

[39] BGH, Beschluss vom 24.10.1988 – II ZB 7/88 = DNotZ 1989, 102, 103.

[40] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 291 Rn. 8.

[41] Hölters/Weber Aktiengesetz/Deilmann, AktG, § 291 Rn. 9.

[42] Hölters/Weber Aktiengesetz/Deilmann, AktG, § 291 Rn. 9.

[43] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 103.

[44] MAH GmbHR/Mühlhäuser, § 17 Rn. 224.

[45] Brandis/Heuermann/Krumm, KStG, § 14 Rn. 108.

[46] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 293 Rn. 36.

[47] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 293 Rn. 33.

[48] BGH, Beschluss vom 24.10.1988 – II ZB 7/88 = NJW 1989, 295, 296.

[49] EBJS/Schaub, HGB, § 8 Rn. 105; Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 293 Rn. 8; Schöning/Steininger, NZG 2022, 253, 253 und 255.

[50] Schöning/Steininger, NZG 2022, 253, 257 und 258.

[51] Schöning/Steininger, NZG 2022, 253, 254.

[52] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 293 Rn. 46.

[53] BeckHdB AG/Franz, § 14 Rn. 231.

[54] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 293 Rn. 97.

[55] BGH, Beschluss vom 24.10.1988 – II ZB 7/88 = NJW 1989, 295, 297.

[56] BGH, Beschluss vom 30.01.1992 – II ZB 15/91 = NJW 1992, 1452, 1453.

[57] Altmeppen GmbHG/Altmeppen Anh. § 13 Rn. 44; Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 293 Rn. 4.

[58] MAH PersGesR/Plückelmann, § 26 Rn. 27 und 28.

[59] OLG Hamburg, Urteil vom 29.07.2005 – 11 U 286/04 = NZG 2005, 966, 966.

[60] Reichert GmbH & Co. KG/Liebscher, § 51 Rn. 124.

[61] Arens, NZG 2021, 223, 223.

[62] BGH, Beschluss vom 24.10.1988 – II ZB 7/88 = NJW 1989, 295, 295; Krafka RegisterR/Krafka, Rn. 1111.

[63] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 294 Rn. 1.

[64] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 294 Rn. 7.

[65] Spindler/Stilz/Veil, AktG, § 294 Rn. 6.

[66] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 294 Rn. 24 und 25.

[67] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 294 Rn. 10.

[68] Boor, RNotZ 2017, 65, 71; MHdB GesR IV/Kraft, § 72 Rn. 54.

[69] BFH, Urteil vom 23.08.2017 – I R 80/15 = DStR 2017, 2803, 2803.

[70] Hölters/Weber/Leuering/Goertz, AktG, § 316 Rn. 7; Grewer, DStR 1997, 745, 745.

[71] Boor, RNotZ 2017, 65, 72.

[72] MüKoAktG/van Rossum, AktG, § 304 Rn. 21.

[73] Grigoleit/Servatius, AktG, § 304 Rn. 1.

[74] Grigoleit/Servatius, AktG, § 304 Rn. 12.

[75] MHdB GesR IV/Kraft, § 72 Rn. 72.

[76] MüKoAktG/van Rossum, AktG, § 304 Rn. 64.

[77] MHdB GesR IV/Kraft, § 72 Rn. 72.

[78] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 293e Rn. 4.

[79] MüKoAktG/Arnold, AktG, § 216 Rn. 68.

[80] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 305 Rn. 81.

[81] BGH, Urteil vom 05.11.2001 – II ZR 119/00 = NJW 2002, 822, 823.

[82] BeckHdB GmbH/Vogt, § 21 Rn. 58a-59; Grigoleit/Servatius, AktG, § 304 Rn. 4.

[83] Grigoleit/Servatius, AktG, § 304 Rn. 4.

[84] Deilmann, NZG 2015, 460, 460.

[85] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 118.

[86] Deilmann, NZG 2015, 460, 461.

[87] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 297 Rn. 1 und 2.

[88] MAH AktR/Schlösser, § 54 Rn. 88.

[89] Deilmann, NZG 2015, 460, 461.

[90] MAH AktR/Schlösser, § 54 Rn. 92

[91] Grigoleit/Servatius, AktG, § 297 Rn. 27.

[92] Krafka RegisterR/Krafka, Rn. 1614.

[93] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 103.

[94] Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 207.

[95] MHdB GesR IV/Kraft, § 72 Rn. 55, 56 und 57.

[96] Koch Aktiengesetz/Koch, AktG, § 302 Rn. 8.

[97] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 108.

[98] MHdB GesR IV/Kraft, § 72 Rn. 58 und 59.

[99] MHdB GesR IV/Kraft, § 72 Rn. 53.

[100] Beck Bil-Komm./Grottel/Baldamus, HGB, § 271 Rn. 104 und 106.

[101] Beck Bil-Komm./Grottel/Baldamus, HGB, § 271 Rn. 104.

[102] Brandis/Heuermann/Drüen, GewStG, § 2 Rn. 141.

[103] Brandis/Heuermann/Drüen, GewStG, § 2 Rn. 140.

[104] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 145.

[105] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 145.

[106] Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 312a; Grigoleit/Servatius, AktG, § 291 Rn. 64.

[107] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 291 Rn. 64.

[108] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 291 Rn. 64.

[109] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 145.

[110] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 291 Rn. 65.

[111] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 291 Rn. 147.

[112] Emmerich/Habersack/Habersack, AktG, § 324 Rn. 7.

[113] Emmerich/Habersack/Habersack, AktG, § 324 Rn. 7.

[114] Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 313.

[115] Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 323.

[116] Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 315; Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 250.

[117] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 301 Rn. 32.

[118] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 301 Rn. 21; Schell/Schrade, DStR 2017, 86, 87.

[119] MüKoAktG/Altmeppen, AktG, § 301 Rn. 21; MüKoHGB/Reiner, HGB, § 272 Rn. 104.

[120] Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 221.

[121] Emmerich/Habersack/Emmerich, AktG, § 302 Rn. 18.

[122] Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 222.

[123] Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 222.

[124] BeckHdB GmbH/Vogt, § 21 Rn. 107c-108b; Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 222.

[125] BFH, Urteil vom 03.03.2010 – I R 68/09 = RNotZ 2010, 420, 420.

[126] Schwan, DStR 2020, 575, 576.

[127] BFH, Urteil vom 10.05.2017 – I R 51/15 = DStR 2017, 2109 Rn. 11.

[128] BFH, Urteil vom 12.01.2011 − I R 3/10 = NZG 2011, 596 Rn. 14; Olbing, NZG 2011, 773, 774.

[129] BFH, Urteil vom 28.11.2007 – I R 94/06 = DStRE 2008, 878, 878.

[130] BFH, Urteil vom 28.11.2007 – I R 94/06 = DStRE 2008, 878, 881.

[131] Beck Bil-Komm./Grottel/Baldamus, HGB, § 271 Rn. 133.

[132] BGH, Urteil vom 05.04.1993 – II ZR 238/91 = NJW 1993, 1976, 1976.

[133] Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 230.

[134] BFH, Urteil vom 10.05.2017 – I R 19/15 = DStR 2017, 2112, 2112 und 2113.

[135] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 117.

[136] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 117.

[137] Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 235.

[138] Gosch KStG/Neumann, KStG, § 14 Rn. 235.

[139] Kessler/Kröner/Köhler KonzernStR/Stangl, § 3 Rn. 235.

[140] Scheifele/Marx, DStR 2014, 1793, 1802.

[141] Scheifele/Marx, DStR 2014, 1793, 1798.

[142] Niedersächsisches FG, Urteil vom 10.05.2012 – 6 K 140/10 = DStRE 2013, 1237, 1237.

[143] BFH, Urteil vom 13.11.2013 – I R 45/12 = DStR 2014, 643, 644.

[144] Deilmann, NZG 2015, 460, 461.

[145] Brandis/Heuermann/Krumm, KStG, § 14 Rn. 134.

[146] Scheifele/Marx, DStR 2014, 1793, 1799.

[147] Scheifele/Marx, DStR 2014, 1793, 1799.

[148] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 112.

[149] BeckOGK/Witt, HGB, § 271 Rn. 112.

[150] Scheifele/Marx, DStR 2014, 1793, 1799.

[151] Beck Bil-Komm./Grottel/Baldamus, HGB, § 271 Rn. 135.

[152] Beck Bil-Komm./Grottel/Baldamus, HGB, § 271 Rn. 135.

[153] Beck Bil-Komm./Grottel/Baldamus, HGB, § 271 Rn. 134.

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