Steueroasen: Legitime Gestaltung oder Steuerflucht?

Diskussionen und Unterhaltungen übers Steuern Sparen sind mehr oder weniger unweigerlich auch mit dem Thema „Steueroasen“ verbunden. An dieser Stelle scheiden sich oft die Geister, denn während die eine Seite Steueroasen als legitimes Mittel zur Steuergestaltung ansieht, erachtet sie die andere als moralisch verwerflich, sieht Steuerflucht oder fehlende Verbundenheit zur eigenen Heimat. Wir schauen uns an, was Steueroasen eigentlich sind, welche praktischen Vorteile sie bieten und wie der deutsche Gesetzgeber mit dem Steueroasen-Abwehrgesetz (StAbwG) versucht, letztere wieder zu neutralisieren.

Inhaltsverzeichnis

---

1. Was ist eine Steueroase?

Schaut man sich weltweit verschiedene Staaten und Regionen an, stellt man schnell fest, dass sich nur wenige davon den Begriff „Steueroase“ tatsächlich auf die Fahne geschrieben haben. Einige Länder werben allerdings dezent mit steuerlichen Vorteilen für bestimmte Berufs- und Personengruppen. So profitierten digitale Nomaden in den letzten Jahren unter anderem in Thailand von einer vorübergehenden Steuerfreiheit.

Einzelne Vergünstigungen machen aber ebenfalls noch keine waschechte Steueroase aus. Vielmehr sind es meist mehrere Attribute, die auf ein Hoheitsgebiet gemeinsam zutreffen und so dazu führen, dass der Standort steuerlich besonders attraktiv wird:

• Kleiner Staatshaushalt, also vergleichsweise niedrige oder keine Steuereinnahmen
• Hohe Einnahmen aus Rohstoffen oder Exportgütern
• Steuerrecht mit Vorzügen für ausländische Investoren, etwa durch ein Territorialprinzip und erheblich niedriger Steuerbelastung bis hin zur „Nullsteuer“

Viele Steueroasen erfüllen alle drei Merkmale. Von Bedeutung ist dabei aber vor allem das Territorialprinzip, denn es führt dazu, dass Erträge und Gewinne, die aus dem Ausland stammen, keiner Besteuerung unterliegen. Geschickte Gestaltungen ermöglichen es nun, entsprechende Zahlungen in die Oase umzuleiten, um sie dort zwar steuerlich zu erfassen, aber faktisch keine Einkommen- oder Körperschaftsteuer zu entrichten.

Klar ist aber auch, dass selbst bei allen Vorteilen kein Unternehmen auf die Idee kommen würde, sich in einem politisch instabilen oder sogar umkämpften Staat anzusiedeln. Eine bewährte, gute und stabile Regierung ist daher eine weitere Voraussetzung dafür, dass ein Staat tatsächlich als Steueroase infrage kommen kann.

Wenngleich einige davon heute noch bestehen, gab es früher weitaus mehr Staaten, die jegliche Kommunikation mit ausländischen Behörden verweigerten. Das deutsche Finanzamt hat und hatte so beispielsweise keine Möglichkeit, Konten und darauf liegende Gelder im Ausland ausfindig zu machen. Unversteuertes Einkommen blieb so unentdeckt, sodass in Deutschland gar nicht erst ein Verdacht – beispielsweise der Steuerhinterziehung – aufkommen konnte. Das prominenteste Beispiel hierfür ist die Schweiz, die ihre Regelungen aber mittlerweile erheblich verschärft hat.

2. So profitieren Privatpersonen und Unternehmen von Steueroasen

Privatpersonen und Unternehmen profitieren in erheblichem Ausmaß von den Vorteilen einer Steueroase. Notwendig ist hierfür im ersten Schritt eine Vermeidung der inländischen Steuerpflicht, indem Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt, Sitz und/oder Geschäftsleitung außerhalb Deutschlands liegen. Die inländischen Finanzbehörden haben dann bereits hier keine Möglichkeit mehr, auf das Einkommen der jeweiligen Person zuzugreifen. Es fehlt an einem Anknüpfungspunkt im Inland.

Einige der bekanntesten Wege, von Steueroasen zu profitieren, zeigt die folgende Aufzählung. Dabei ist es allerdings wichtig zu verstehen, dass das Steuerrecht einer spürbaren Dynamik unterliegt. Schlupflöcher und legale Gestaltungen werden immer wieder geschlossen, wofür unter anderem die Lizenzschranke nach § 4j EStG ein gutes Beispiel ist. Auch die Hinzurechnungsbesteuerung nach den §§ 7 bis 14 AStG ist ein Instrument zur Vermeidung einer Gewinnverlagerung ins Ausland.

Möglichkeiten der Steueroptimierung für Privatpersonen und Unternehmen:

• Verlagerung des Wohnsitzes in ein Niedrigsteuerland, um private Einkommen ausschließlich dort versteuern zu müssen
• Kauf von Immobilien im niedrig besteuerten Ausland, da das Besteuerungsrecht an festem Grundvermögen regelmäßig ausschließlich beim sogenannten Belegenheitsstaat liegt
• Gründung einer Tochterfirma mit Sitz im Ausland; über diese Kapitalgesellschaft werden dann alle Auslandsgeschäfte des deutschen Unternehmens abgewickelt
• Gründung einer Tochtergesellschaft, deren Zweck einzig die Vergabe von Darlehen ins höher besteuerte Inland besteht. Die Zinszahlungen, die in Deutschland in voller Höhe als Betriebsausgaben abziehbar sind, mindern hier den Gewinn, müssen aber in der Steueroase nicht oder nur niedrig versteuert werden. Das Prinzip funktioniert mit Lizenzgebühren entsprechend
• Waren- und Dienstleistungsverkehr innerhalb von Konzernen, wobei die Gewinne lediglich im Niedrigsteuerland anfallen und das Besteuerungsrecht ausschließlich beim dortigen Fiskus liegt

Neben Privatpersonen und Unternehmen profitieren aber auch die Staaten selbst von ihrer Eigenschaft als Steueroase. So hat Irland die Körperschaftsteuer beispielsweise von nahezu 50 % auf lediglich 12,5 % gesenkt, profitiert aber in so großem Ausmaß von der Ansiedlung internationaler Unternehmen, dass sich das Steueraufkommen vervielfacht hat.

3. Kontroversen und Problematik von Niedrigsteuerländern

In Politik und Wirtschaft werden Steueroasen durchaus kontrovers, häufig sogar als Feindbild, betrachtet. Die Gründe hierfür sind vielseitig, betreffen aber in erster Linie die ausfallenden Steuereinnahmen in den einzelnen Staaten. Immer wieder kommt auch das Thema Chancengerechtigkeit zur Sprache, denn eine Ansiedlung in Steueroasen kommt vor allem für wirtschaftlich starke Unternehmen und – als deutlichen Gegensatz – digitale Nomaden infrage. Der „klassische Mittelständler“ hingegen ist regelmäßig sehr viel stärker an seinen Standort im Inland gebunden.

Gleichzeitig steht aber auch immer wieder die Frage nach der Notwendigkeit von Steueroasen im Raum. Dabei geht es vor allem um Anreize, die ausländische Staaten Privatpersonen und Unternehmen bieten, bei denen Deutschland aber – trotz mitunter deutlich höherer Steuerbelastung – nicht mithalten kann. Steuersenkungen wie in Irland bei der Körperschaftsteuer zeigen, dass diese Konzepte durchaus von Erfolg gekrönt sein können.

4. Vermeidung von Steueroasen – gesetzliche Regelungen in Deutschland

Deutschland kann nur eingeschränkt über das Steuerregime in ausländischen Staaten bestimmen. Neben diplomatischen Ansätzen stehen – mit Ausnahme der EU – nur wenig „handfeste“ Optionen zur Auswahl. Während es auf EU-Ebene beispielsweise steuerliche Vorgaben zur internen Verrechnung in Konzernen geben kann, finden derartige Regelungen auf Staaten wie die Schweiz, Bahamas oder Cayman Islands keine Anwendung.

Der Gesetzgeber kann allerdings auf nationaler Ebene verschiedene Regelungen schaffen. Ausgangspunkt ist dabei immer das inländische Besteuerungssubstar respektive ein Anknüpfungspunkt wie Sitz oder Wohnsitz. Denn nur wenn die inländischen Finanzbehörden überhaupt zuständig sind, können einzelne Gesetze und Normen ihre Wirkung tatsächlich entfalten. Zu diesen gehören unter anderem:

• Das Außensteuergesetz (AStG)
• Das Steueroasen-Abwehrgesetz (StAbwG)
• Lizenzschranke des § 4j EStG
• Sonderregelung für die Steueranrechnung in § 34c Absatz 6 Satz 3 EStG

Schauen wir uns die einzelnen Regelungen und ihre praktische Bedeutung in Bezug auf Steueroasen also einmal etwas genauer an.

4.1. Regelungen des Außensteuergesetzes

Das Außensteuergesetz (AStG) regelt die Besteuerung von Einkünften, bei denen ein direkter oder indirekter, teilweise auch zeitlicher, Zusammenhang zum Ausland besteht. Bedeutende Normen des AStG sind unter anderem:

• Berichtigung von Einkünften (§ 1 AStG): Steuerpflichtige, die Geschäftsbeziehungen ins Ausland unterhalten, müssen einzelnen Geschäften fremdübliche Bedingungen – vor allem Preise – zugrunde legen. Tun sie dies nicht, sind entsprechende Betriebsausgaben in Deutschland nur in der fremdüblichen Höhe zu berücksichtigen
• Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht (§ 2 AStG): Steuerpflichtige, die in ein Niedrigsteuerland verziehen und vor dem Wegzug mindestens fünf Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig waren, sind dies auch nach dem Wegzug für weitere zehn Jahre. Ein Niedrigsteuerland liegt dabei vor, wenn die Einkommensteuer bei einem Einkommen von EUR 77.000 um mehr als ein Drittel niedriger als in Deutschland ausfällt
• Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7 bis 14 AStG): Steuerpflichtige könnten auf die Idee kommen, in einer Steueroase eine weitere Gesellschaft zu gründen. Diese erwirtschaftet dann die entsprechenden (passiven) Einkünfte, zum Beispiel aus Kapitalvermögen oder der Verwaltung von Immobilien. Die Hinzurechnungsbesteuerung bewirkt, dass die ausländische Zwischengesellschaft für Zwecke der Besteuerung „ignoriert“ wird. Die Einkünfte im Ausland sind dann so zu behandeln, als wären sie dem in Deutschland ansässigen Steuerpflichtigen direkt zugeflossen

Bei der Hinzurechnungsbesteuerung gelten allerdings zahlreiche Ausnahmen. Insbesondere ist eine Zwischengesellschaft im EU-Ausland keine solche, wenn sie dort einer wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit nachgeht (§ 8 Absatz 2 AStG). Diese Voraussetzung ist zum Beispiel erfüllt, wenn in der jeweiligen Steueroase ein aktiver Gewerbebetrieb oder eine selbständige Tätigkeit ausgeübt wird. Außerdem ist eine unmittelbare oder mittelbare Beherrschung der ausländischen Gesellschaft erforderlich (§ 7 Absatz 1 Satz 1 AStG). Eine Zwischengesellschaft gilt als niedrig besteuert, wenn die Steuerbelastung bei weniger als 25 % liegt (§ 8 Absatz 5 AStG).

Der Hinzurechnungsbetrag gehört zu den Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 EStG. Im Ausland gezahlte Steuern werden angerechnet.

4.2. Das Steueroasen-Abwehrgesetz im Überblick

Regelungszweck und -inhalt des Steueroasen-Abwehrgesetzes, kurz StAbwG, ergeben sich bereits aus der Gesetzesbezeichnung. Der deutsche Gesetzgeber möchte Geschäfte mit Unternehmen, die in als solche definierten Steueroasen ansässig sind, möglichst unattraktiv werden lassen. Da durch die Vertragsfreiheit kein Verbot derartiger Transaktionen möglich ist, besteht zumindest auf steuerlicher Seite die Option, einzelne Gestaltungen auszuschließen.

Die einzelnen Maßnahmen sind dabei in den §§ 8 bis 11 StAbwG geregelt. Nach

• § 8 StAbwG ist ein Werbungskosten- oder Betriebsausgabenabzug untersagt, wenn die entsprechenden Zahlungen in eine Steueroase geleistet wurden und nicht der Hinzurechnungsbesteuerung nach dem AStG unterliegen
• § 9 StAbwG gilt eine verschärfte Hinzurechnungsbesteuerung. Eine in einer Steueroase ansässige Gesellschaft, die dort einer niedrigeren Besteuerung unterliegt, ist mit allen Einkünften Zwischengesellschaft. Die Beschränkungen in § 8 Absatz 1 AStG finden hier keine Anwendung
• § 10 StAbwG gilt eine über § 49 EStG hinausgehende, beschränkte Einkommensteuerpflicht, wenn die jeweilige Person in einer Steueroase ansässig ist
• § 11 StAbwG findet § 8b KStG keine Anwendung, wenn die Zahlung aus einem nicht kooperativen Steuerhoheitsgebiet stammt

Ein „nicht kooperatives Steuerhoheitsgebiet“ respektive eine Steueroase liegt vor, wenn ein Staat die Voraussetzungen des § 2 StAbwG erfüllt. Unter sie fallen unter anderem der unfaire Steuerwettbewerb und die Intransparenz in Steuersachen, etwa durch fehlende Auskunftsabkommen mit Deutschland oder der EU.

Das Steueroasen-Abwehrgesetz hat in der Praxis eine hohe Relevanz, lässt sich aber mit geeigneten Maßnahmen umgehen. Klar ist aber, dass Gestaltungen, die Steueroasen beinhalten, in der Regel mit einem höheren Aufwand umzusetzen sind.

4.3. Die Lizenzschranke im EStG

Mit § 4j enthält das Einkommensteuergesetz die sogenannte Lizenzschranke. Mit der Norm, die über § 8 Absatz 1 KStG auch für Körperschaften wie die GmbH gilt, möchte der Gesetzgeber ein „Absaugen“ von Gewinnen ins Ausland verhindern. Das dahinterstehende Modell, das durch die niedrige Besteuerung vor allem bei Steueroasen attraktiv ist, funktioniert so:

Ein deutsches Unternehmen überträgt Lizenzen, Domains und andere Rechte an eine im Ausland ansässige, zweite Gesellschaft. Die ausländische Gesellschaft überlässt die jeweiligen Rechte anschließend gegen Entgelt. Die entsprechenden Betriebsausgaben mindern den Gewinn des deutschen Unternehmens, werden im Ausland aber nur mit niedrigen Sätzen oder gar nicht besteuert.

Durch die Lizenzschranke werden die abziehbaren Betriebsausgaben begrenzt. Dabei gelten zwei Voraussetzungen:

• Die Entgelte für die Rechteüberlassung fließen ins Ausland, wobei sie dort einer niedrigeren Besteuerung unterliegen. Eine solche ist gegeben, wenn sie bei insgesamt weniger als 25 % des gesamten Einkommens liegt
• Das ausländische Unternehmen ist eine dem deutschen Schuldner nahestehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 AStG. Dies ist unter anderem dann der Fall, wenn die Unternehmen zu mehr als 25 % aneinander beteiligt sind

Liegen die Voraussetzungen vor, ist der nichtabziehbare Teil der Lizenzgebühren nach § 4j Absatz 3 EStG zu berechnen. Die Formel lautet: 25 % – Belastung durch Ertragsteuern / 25 %.

Beispiel: In Deutschland fallen EUR 100.000 an Lizenzgebühren an. Bei der Empfänger-Gesellschaft im Ausland werden diese nur mit 10 % besteuert. Sie ist eine nahestehende Person im Sinne des AStG. Nicht abziehbar sind (25 % – 12 % = 13 % / 25 %) 52 % der Lizenzgebühren. Insgesamt werden damit nur EUR 48.000 als Betriebsausgaben angesetzt.

4.4. Sonderregelungen für die Steueranrechnung im Falle bestehender DBA

Deutschland unterhält mit zahlreichen Staaten sogenannte Doppelbesteuerungsabkommen, kurz DBA. Sie regeln, welcher Staat bei einzelnen Einkunftsarten das Besteuerungsrecht hat. Die tatsächliche Besteuerung ergibt sich dann aus den jeweiligen nationalen Regelungen. Weist ein DBA beispielsweise Deutschland das Besteuerungsrecht an den Einkünften einer natürlichen Person zu, ergibt sich die Besteuerung selbst aus dem EStG.

Im Einzelfall hat ein Staat allerdings das Besteuerungsrecht, ohne es tatsächlich wahrzunehmen. Eine solche Situation kann eintreten, wenn das DBA nur an das nationale Recht eines Staates angepasst wird, um möglichst alle Fälle zu erfassen, der andere Staat aber keinen Wert auf eine entsprechende Regelung legt. Derartige Entscheidungen können auch politisch motiviert sein, etwa um Fachkräfte ins Land zu locken.

Mit § 34c Absatz 6 Satz 3 EStG enthält das deutsche Recht für solche Fälle eine sogenannte Rückfallklausel, die auch Steueroasen umfasst. Hat der deutsche Staat grundsätzlich ein Besteuerungsrecht, liegt dieses aber nach einem geltenden DBA beim anderen Staat, ohne dass dieser es ausübt, fällt die Besteuerungsmöglichkeit wieder nach Deutschland zurück.

5. „Steueroase Deutschland“ – was steckt dahinter?

Deutschland wird immer wieder als „Steueroase für internationale Konzerne“ bezeichnet – und das mit einigen guten Gründen. Zwar ist die Einkommensteuerbelastung hierzulande vergleichsweise hoch, für Unternehmen und insbesondere Kapitalgesellschaften zeigt sich aber ein genau umgekehrtes Bild:

• Ausländische Einkünfte sind nach deutschem Recht steuerfrei, wobei es unerheblich ist, ob sie von Tochterunternehmen oder Niederlassungen außerhalb Deutschlands stammen
• Dividenden und Gewinnausschüttungen unterliegen einer niedrigen Besteuerung von lediglich 5 % (§ 8b KStG)
• Kürzungs- und Anrechnungsmöglichkeiten ermöglichen eine Vermeidung der Gewerbesteuer, sodass viele Körperschaften mit lediglich 15 % besteuert werden
• Einzelne Gemeinden, beispielsweise Grünwald bei München, nutzen ihre Gestaltungsmöglichkeiten bei der Gewerbesteuer und setzen sie möglichst niedrig an. So herrscht auch innerhalb Deutschlands ein beachtlicher Steuerwettbewerb

Für internationale Konzerne ist Deutschland damit zwar nicht die „günstigste Steueroase“, dieser Nachteil wird aber durch die zentrale Lage in der EU häufig überkompensiert.

---

Steuerberater für internationales Steuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung international tätiger Unternehmen spezialisiert. Hierbei schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Internationales Steuerrecht – Unternehmen

1. Empfehlungen zur Gründung von Unternehmen im Ausland, Steueroptimierung bei Gewinnausschüttungen (Kapitalertragsteuer und Teileinkünfteverfahren)
2. Informationen zu Unternehmensformen im Ausland (Österreich, USA), umsatzsteuerliche Bewertung des Share Deals und Asset Deals
3. Beratung zur Einstellung von Mitarbeitern in den USA
4. Entwicklung steuerlicher Gestaltungsmodelle
5. Entwicklung individueller Gestaltungsmodelle im internationalen Steuerrecht, beim Unternehmenskauf/-verkauf und bei Umstrukturierungen)
6. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 AO

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz: