§ 35b EStG: Ermäßigung bei Doppelbelastung mit Erbschaftsteuer

Weil Einkommen- und Erbschaftsteuerrecht in Deutschland nur unzureichend aufeinander abgestimmt wurden, kann es hier in vielen Fällen zu einer Doppelbesteuerung kommen. Dies ist zum Beispiel dann der Fall, wenn der Erbe unentgeltlich erworbene Aktien oder Immobilien mit Gewinn veräußert. Mit § 35b EStG enthält das Gesetz eine eigenständige Ermäßigungsvorschrift für entsprechende Fälle, denn die Norm bewirkt eine Reduzierung der (anteilig) zu zahlenden Einkommensteuer.

Inhaltsverzeichnis

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1. Problem: Doppelbelastung mit Erbschaft- und Einkommensteuer

Bei steuerpflichtigen Erbschaften kommt es in bestimmten Fällen zu einer doppelten Besteuerung. Grund hierfür ist, dass der Erbe durch die nachfolgende Erfüllung eines einkommensteuerlichen Tatbestandes mitunter einen Gewinn realisiert, der unmittelbar zuvor bereits in Form von stillen Reserven der Erbschaftsteuer unterlegen hat. Der Anwendungsbereich des § 35b EStG ist daher unter anderem in folgenden Fällen eröffnet:

• Erwerb einer offenen Forderung: Geht mit dem Tod einer Person eine noch offene Forderung auf den Erben über, wird diese mit ihrem Nennwert bei Berechnung des Erwerbes berücksichtigt (§ 12 BewG). In weiterer Folge fließt sie in den steuerpflichtigen Erwerb nach § 10 Absatz 1 ErbStG ein und unterliegt der Erbschaftsteuer von bis zu 50 % (§ 19 Absatz 1 ErbStG). Ertragsteuerlich ist aber häufig das Zuflussprinzip maßgebend (§ 11 EStG). Realisiert der Erbe daher die noch offene Forderung, zum Beispiel aus einer vermieteten Wohnung, kommt es unmittelbar zu einer Belastung mit Einkommensteuer – und auch sie liegt, zusammen mit Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer, schnell bei bis zu 50 %
• Erbschaft von Immobilien, Aktien oder Anteilen an Kapitalgesellschaften: Sofern hier keine oder eine Steuerbefreiung in nur geringem Umfang greift, unterliegen entsprechende Erwerbe ebenfalls der Erbschaftsteuer. Verkauft der Erbe später entsprechende Wirtschaftsgüter, etwa eine Immobilie vor Ablauf der 10-Jahres-Frist nach § 23 EStG, fällt Einkommensteuer auf den Gewinn an. Auch hier liegt daher ein Fall des § 35b EStG vor

Mit § 35b EStG mildert der Gesetzgeber die Folgen einer solchen Doppelbesteuerung auf Ebene der Einkommensteuer ab. Für die Anwendung der Norm ist ein entsprechender Antrag an das zuständige Finanzamt und für das Veranlagungsjahr, in dem die doppelte Belastung entstanden ist, erforderlich.

2. Höhe der Steuerermäßigung nach § 35b EStG

Bei der Steuerermäßigung nach § 35b EStG gilt zunächst ein sogenannter Begünstigungszeitraum von vier Jahren (§ 35b Satz 1 EStG). Die Norm erfasst also nur solche Einkünfte, die im aktuellen oder den letzten vier Veranlagungszeiträumen einer Belastung mit Erbschaftsteuer unterlegen haben. Der 4-Jahres-Zeitraum beginnt dabei mit Entstehung der Erbschaftsteuer nach § 9 ErbStG (BFH, Urteil vom 28.11.2023, X R 20/21).

Beispiel: Max hat im Jahr 2023 eine GmbH-Beteiligung geerbt. Mangels Anwendbarkeit der §§ 13a und 13b ErbStG hat das Finanzamt den Anteilswert vollständig mit Erbschaftsteuer belastet. Im Jahr 2025 verkauft Max die Beteiligung und realisiert einen Gewinn nach § 17 EStG, der der Einkommensteuer unterliegt.

Für die Höhe der Steuerermäßigung nach § 35b EStG muss das Finanzamt zunächst die auf die Anteilsveräußerung entfallende Einkommensteuer ermitteln. Anschließend mindert es diesen Betrag um einen Prozentsatz. Dieser entspricht dem Verhältnis der Erbschaftsteuer zum erbschaftsteuerlichen Gesamterwerb, dem hierfür allerdings alle gewährten Freibeträge wieder hinzuzurechnen sind.

Beispiel: Der von Max erworbene GmbH-Anteil hat einen Wert von EUR 1.000.000. Vom Erwerb wurden EUR 200.000 als Freibetrag abgezogen, sodass er EUR 800.000 mit 19 % versteuern musste. Es wurden EUR 152.000 Erbschaftsteuer fällig, was 15,2 % des Gesamterwerbes entspricht. Würde Max auf den Veräußerungsgewinn nach § 17 EStG also 45 % Einkommensteuer zahlen, reduziert sich dieser Prozentsatz auf 29,8 %.

Das Finanzamt gewährt die Ermäßigung nach § 35b EStG allerdings nur auf Antrag. Diesen kann der Steuerpflichtige bis zur Unanfechtbarkeit der Festsetzung des jeweiligen Jahres stellen.

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