Immobilie an GmbH vermieten: Vorsicht, Betriebsaufspaltung!
Immobilien haben gerade im Privatvermögen einige Vorteile, vor allem mit Blick auf einen potenziellen Verkauf. Denn dieser ist nach 10 Jahren steuerfrei möglich, während im Betriebsvermögen bis zu 45 % Einkommensteuer zu zahlen wäre. Es erscheint daher auf den ersten Blick lukrativ, eine Immobilie an die eigene GmbH zu vermieten – denn so könnte man die steuerlichen Vorteile im Betriebs- und im Privatvermögen gleichzeitig nutzen. In der Praxis besteht hier aber regelmäßig die Hürde der sogenannten Betriebsaufspaltung, die es unbedingt zu beachten gilt!
Unser Video:
Folgen und Auflösung einer Betriebsaufspaltung
In diesem Video erklären wir, wie Sie eine Betriebsaufspaltung steuerneutral auflösen können.
Inhaltsverzeichnis
1. Immobilien vermieten: Diese Grundsätze gelten allgemein
Immobilien, die sich im Privatvermögen eines Steuerpflichtigen befinden, können vermietet, veräußert oder auf anderen Wegen übertragen werden. Seit jeher beliebt ist die Vermietung mit anschließendem Verkauf, da so auch die Zeit der Wertsteigerung bereits mit einem konstanten Cashflow gefüllt werden kann. Hierbei spielen zwei Einkunftsarten eine Rolle:
- Vermietung und Verpachtung, § 21 EStG: Mietzahlungen sind, gegebenenfalls inklusive Nebenkosten und Umsatzsteuer, als Einnahmen zu erfassen. Auf der anderen Seite stehen die Ausgaben (Werbungskosten nach § 9 EStG), insbesondere Abschreibung, Instandhaltungskosten, Heizkosten, Zinsen und so weiter. Die Differenz aus Einnahmen und Werbungskosten sind die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Sie unterliegen dem persönlichen Einkommensteuersatz von bis zu 45 %
- Sonstige Einkünfte, § 22 Nummer 2 EStG: Der Verkauf der Immobilie führt in Höhe des Gewinns (Verkaufspreis minus Anschaffungskosten plus in Anspruch genommene Abschreibung) zu Einkünften aus einem privaten Veräußerungsgeschäft. Der Verkauf ist aber insgesamt steuerfrei, wenn zwischen Anschaffung und Veräußerung mindestens 10 Jahre liegen (§ 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG). Maßgeblich sind die Daten der notariellen Verträge über Kauf und Verkauf des Grund und Bodens, da das aufstehende Gebäude dessen Schicksal teilt – auch dann, wenn es erst später errichtet wurde
Auch wenn die Immobilie an eine GmbH vermietet wird, gelten diese allgemeinen Grundlagen. Die gezahlte Miete stellt für die GmbH eine Betriebsausgabe dar, sie mindert also das zu versteuernde Einkommen im Sinne des Körperschaftsteuergesetzes (KStG). Gegebenenfalls in Rechnung gestellte Umsatzsteuer ist als Vorsteuer abziehbar (§ 15 EStG). Die sogenannte Option zur Umsatzsteuerpflicht ist bei Vermietungen an gewerbliche Kapitalgesellschaften in der Regel möglich.
Leider sind diese Ausführungen aber mit Vorsicht zu genießen. Denn durch das Rechtsinstitut der sogenannten Betriebsaufspaltung kommt es wesentlich darauf an, an wessen Gesellschaft die Immobilie vermietet wird!
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2. Immobilie an GmbH vermieten: Warum die Eigentumsverhältnisse eine Rolle spielen
Grundsätzlich entscheidet die Eigentümerin oder der Eigentümer der Immobilie, an wen diese schlussendlich vermietet wird. Zu beachten ist dabei aber das auch gerne als „Steuerfalle“ bezeichnete, vom BFH entwickelte, Rechtsinstitut der sogenannten Betriebsaufspaltung. Ausführungen hierzu finden sich lediglich in den Einkommensteuer-Richtlinien (EStR), nicht aber im Gesetz selbst. Grund dafür ist, dass die gesamte Betriebsaufspaltung ausschließlich auf der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes basiert.
Wenn Privatpersonen ihre Immobilie an eine GmbH vermieten, kommt es im Wesentlichen auf zwei Fragen an:
- Wem gehört die Immobilie?
- Wem gehört die GmbH?
Hierbei geht es um die sachliche einerseits und die personelle Verflechtung andererseits.
Eine sachliche Verflechtung ist gegeben, wenn eine wesentliche Betriebsgrundlage an die GmbH überlassen wird. Immobilien gelten regelmäßig als eine solche Betriebsgrundlage, insbesondere dann, wenn in ihnen Geschäftsführung und Verwaltung stattfinden. Daher kann bereits ein einzelnes Arbeitszimmer eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen. Die sachliche Verflechtung entsteht abschließend, wenn der Steuerpflichtige (Privatperson) das überlassene Wirtschaftsgut „beherrscht“, etwa durch sein Eigentum.
Von der personellen Verflechtung ist hingegen die Rede, wenn der Steuerpflichtige die Kapitalgesellschaft selbst beherrscht. Eine solche beherrschende Stellung liegt insbesondere bei Anteilsmehrheit (Beteiligung größer 50 % des Stammkapitals) und durch die Tätigkeit als Geschäftsführerin oder Geschäftsführer vor. Auch sonstige Faktoren sind hier einzubeziehen. So kann es zum Beispiel auch dann zu einer faktischen Beherrschung kommen, wenn der Steuerpflichtige nur zusammen mit anderen Gesellschaftern zu mehr als 50 % beteiligt ist und sie gemeinsam gleichgerichtete Interessen verfolgen.
Beispiel: Ein Steuerpflichtiger entscheidet sich dazu, seine Immobilie an seine 1-Mann-GmbH zu vermieten. Die Gesellschaft übt ihre gesamten Geschäfte nur in diesem Gebäude aus, außerdem ist der Steuerpflichtige Alleingesellschafter der GmbH. Es bestehen unstrittig sachliche und personelle Verflechtung, einerseits durch die wesentliche Betriebsgrundlage „Immobilie“ und das Alleineigentum an dieser, andererseits durch die beherrschende Stellung in der GmbH.
3. Folgen der Betriebsaufspaltung für Privatperson und GmbH
Sobald sachliche und personelle Verflechtung gleichzeitig vorliegen, entsteht automatisch eine Betriebsaufspaltung. Sie wird in der Praxis meist erst nach vielen Jahren oder sogar Jahrzehnten entdeckt, da ihre Entstehung zunächst keine wesentlichen steuerlichen Auswirkungen hat. Hier passiert Folgendes:
- Ebene der GmbH: Die Mietzahlungen sind, gegebenenfalls mit Umsatzsteuer, weiterhin Betriebsausgaben und als solche abziehbar. Hier ändert sich nichts
- Ebene der Privatperson: Durch die Verflechtungen mit der GmbH entsteht ein sogenanntes Besitzunternehmen. Bei ihm handelt es sich um ein gewerbliches Einzelunternehmen im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 und Absatz 2 EStG. Durch die fingierte Verbindung zur GmbH ist das Besitzunternehmen immer gewerblich tätig (§ 8 Absatz 2 KStG) und unterliegt entsprechend auch der Gewerbesteuer. Die bislang private Immobilie ist – wie auch der Anteil an der Kapitalgesellschaft – nun notwendiges Betriebsvermögen des Besitzunternehmens und damit steuerverstrickt. Einnahmen aus Vermietung sind nun Betriebseinnahmen, Werbungskosten sind Betriebsausgaben
- Gewinnausschüttungen: Gewinnausschüttungen aus der GmbH teilen das Schicksal des Anteils, der nun Betriebsvermögen des Besitzunternehmens darstellt. Sie gehören daher zu den gewerblichen Einkünften (§§ 20 Absatz 8 Satz 1 und 15 EStG). Allerdings unterliegen sie dort nur zu 60 % der Besteuerung, da 40 % jeder Ausschüttung steuerfrei sind. Auf diese 60 % fällt dann der persönliche Einkommensteuersatz an. Der Sparer-Pauschbetrag fällt weg; anzusetzen sind nun die tatsächlichen, in Zusammenhang mit dem Anteil anfallenden, Betriebsausgaben – allerdings ebenfalls nur in Höhe von 60 % (§ 3c Absatz 2 EStG)
- Geschäftsführergehalt: Das Geschäftsführergehalt gehört weiterhin zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 19 EStG). Es findet keine Zurechnung zu den gewerblichen Einkünften des Besitzunternehmens statt, da de facto keine entsprechenden Einnahmen vorliegen
Wenn Steuerpflichtige ihre Immobilie an die GmbH vermieten, steigt die Steuerbelastung also erst einmal kaum an. Problematisch wird es erst, wenn die Betriebsaufspaltung – aus welchem Grund auch immer – wieder endet.
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4. Immobilie an GmbH vermieten: Auflösung der Verflechtung
Die Auflösung der Betriebsaufspaltung hat regelmäßig erhebliche steuerliche Folgen, insbesondere in finanzieller Hinsicht. Dabei endet die Betriebsaufspaltung immer dann, wenn entweder die sachliche oder die personelle Verflechtung wegfällt. Wenn Sie Ihre Immobilie an die eigene GmbH vermieten, kann das beispielsweise durch folgende Ereignisse passieren:
- Sie veräußern mehr als 50 % der Immobilie an eine Person, die keine mit Ihnen gleichgerichtete wirtschaftliche Interessen verfolgt
- Sie veräußern den GmbH-Anteil, sodass Sie anschließend zu weniger als 50 % beteiligt sind
- Sie waren bislang zu weniger als 50 % beteiligt, hatten durch die Position des Geschäftsführers aber einen beherrschenden Einfluss. Nun übernimmt ein fremder Dritter die Geschäftsführung
- Es kommt zum Erbfall, durch den die Immobilie oder der Anteil auf eine andere Person übergehen (geht beides auf dieselbe Person über, bleibt es mitunter bei der Betriebsaufspaltung)
Da das Besitzunternehmen aber nur aufgrund der Betriebsaufspaltung besteht und ohne sie keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten würde, kommt es hier zu einer zwangsweisen Betriebsaufgabe im Sinne von § 16 Absatz 3 EStG. Mit ihr verbunden ist
- einerseits die Überführung der Immobilie aus dem Betriebs- in das Privatvermögen und
- andererseits die Bewertung der GmbH-Anteile und ihre anschließende Entnahme aus dem Vermögen des Besitzunternehmens.
Gerade in den letzten Jahren gab es bei Immobilien erhebliche Wertsteigerungen. Das Risiko, dass bei einer Entnahme nun alle stillen Reserven zu versteuern sind, ist daher hoch.
Für GmbH-Anteile gilt Entsprechendes. Ihre Anschaffungskosten entsprechen in der Regel dem Stammkapital von EUR 25.000. Der gemeine Wert der Anteile wird aber durch das vereinfachte Ertragswertverfahren (Durchschnittsgewinn der letzten drei Jahre x 70 % x 13,75) ermittelt. Bei einem Gewinn von EUR 150.000 ergäbe sich so ein zu versteuernder Betrag von EUR 841.250. Der Gewinn unterliegt nur zu 60 %, die wir hier bereits berücksichtigt haben, der Besteuerung.
5. Vermeiden Sie die erheblichen Nachteile durch frühzeitige Planung!
Möchten Sie Ihre Immobilie an die eigene GmbH vermieten, ist dies ohne die Gefahr einer Betriebsaufspaltung möglich und oft auch eine gute Idee – wichtig ist nur, dass Sie das Risiko bereits im Vorfeld kennen. Gestaltungsmöglichkeiten bestehen zum Beispiel durch
- Vermeidung der personellen Verflechtung (Anteile kleiner 50 %, keine Geschäftsführungsposition).
- Vermeidung der sachlichen Verflechtung (keine alleinigen Entscheidungen über das Wirtschaftsgut möglich, keine Vermietung wesentlicher Betriebsgrundlagen).
Ist das sprichwörtliche Kind aber bereits in den Brunnen gefallen, gibt es auch hier Möglichkeiten, die Betriebsaufspaltung nachträglich zu beenden. Unsere hier entwickelten Methoden sind zwar vorteilhaft und praktikabel, erfordern aber mitunter die Einhaltung langer Sperrfristen. Achten Sie daher bestenfalls im Vorfeld darauf, dass keine Betriebsaufspaltung entstehen kann!
Steuerberater für GmbH-Steuerrecht
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung für Kapitalgesellschaften und die dahinterstehenden Gesellschafter spezialisiert. Bei der Erarbeitung individueller Gestaltungsmodelle schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:
GmbH-Besteuerung
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