Steuerabzugspflicht nach § 50a EStG: Änderungen bringen Verfahrensverschärfungen!
Der Steuerabzug nach § 50a EStG im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht wurde mit dem Gesetz zur Modernisierung der Entlastung von Abzugsteuern und der Bescheinigung der Kapitalertragsteuer (AbzStEntModG) vom 2.6.2021 verändert. Dieses Gesetz modifiziert vor allem das Verfahrensrecht im Rahmen der Steuerabzugspflicht. In der Literatur wird davor gewarnt, dass das neue Recht für Unternehmen erhebliche Änderungen im Compliance-Verfahren erfordern wird. Wir erklären die neuen Änderungen und untersuchen dessen Auswirkungen.
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Wir besprechen, ob man seine beschränkte und unbeschränkte Steuerpflicht vermeiden kann und so nirgendwo Steuern zahlen muss.
Inhaltsverzeichnis
1. Ursprüngliche Regelungen zur Steuerabzugspflicht
1.1. Steuerabzugspflicht und Steueranmeldung
Die Steueranmeldung nach § 50a EStG weißt einige Besonderheiten auf. Zunächst ist eine Steueranmeldung eine Steuererklärung im Sinne des § 150 I AO. Gegenstand dieser Steueranmeldung ist jene Steuer, die der Vergütungsschuldner im Rahmen des Steuerabzugs tatsächlich einbehalten hat. Damit ist die Ist-Steuer und gerade nicht die Soll-Steuer, die die Steuer bezeichnet, die eigentlich einzubehalten ist, anzugeben. Grund dafür ist der abweichende Wortlaut des Gesetzes im Rahmen des Steuerabzugsverfahrens nach § 50a EStG zu dem Gesetzeswortlaut im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahren. Dies begründet daher den zentralen Unterschied zwischen der Steuerabzugspflicht im Rahmen der Quellensteuer und dem Lohnsteuerabzug.
Dementsprechend musste in der Steueranmeldung angegeben werden, dass der Vergütungsschuldner von näher bezeichneten Vergütungen eines namentlich benannten Gläubigers den Steuerabzug vorgenommen hat und ihn eine Steuerabzugspflicht traf. Daher enthielt die Steueranmeldung keine Steuerfestsetzung gegenüber dem beschränkt Steuerpflichtigen. Vielmehr enthielt sie allein die Festsetzung der Entrichtungsschuld des Abzugsverpflichteten. Daher hatte die Steueranmeldung nur insoweit Drittwirkung, als dass sie den Vergütungsgläubiger berechtigt, nicht die gesamte vertraglich geschuldete Vergütung an den Vergütungsgläubiger auszuzahlen, sondern einen Teil einzubehalten und an den Fiskus abzuführen.
1.2. Problem der alten Regelung
Die Steueranmeldeverpflichtung blieb daher hinter der Steuerabzugspflicht zurück. Dadurch entstanden insbesondere bei pflichtwidrig nicht einbehaltenen Steuern Probleme. Es bestand zwar eine Steuerabzugspflicht und die Möglichkeit, den Abzugsverpflichteten im Rahmen der Haftung in Anspruch zu nehmen Dennoch gab es keine korrespondierende Verpflichtung zur Abgabe der Steueranmeldung. Zwar kam bei vorsätzlichen oder leichtfertigen Nichteinbehalt des Steuerabzugsbetrages die Sanktion des nicht selbstanzeigefähigen § 380 I AO in Betracht. Dennoch konnte kein Verspätungszuschlag nach § 152 I AO erhoben werden. Grund dafür ist, dass dazu die Pflicht zur Abgabe einer Steuerklärung nötig ist, welche wie nachgewiesen nicht besteht.
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2. Modifikation des Verfahrens bei Steuerabzugspflicht
2.1. Steueranmeldung zur Steuerabzugspflicht
Das vorgenannte Problem brachte den Gesetzgeber dazu, das geltende Recht zur Steuerabzugspflicht zu verändern. Gemäß § 50 III 3 EStG hat der Vergütungsschuldner die innerhalb eines Kalenderjahres einzubehaltende Steuer anzumelden und die einbehalten Steuer an das Bundeszentralamt für Steuern abzuführen. Dadurch besteht nun in allen Fällen tatsächlich eine Steueranmeldungspflicht. Zudem gilt nun das Sollsteuerprinzip. Das heißt, dass die zu eigentlich zu entrichtende Steuer anzumelden ist. Das hat zur Folge, dass beim nachträglichen Erkennen eines unzutreffenden Nichteinbehalts die quartalsbezogene Steueranmeldung gemessen am Soll bezogen auf den betroffenen Sachverhalt unzutreffend ist. Folglich ist sie entsprechend zu korrigieren.
2.2. Entlastungsverfahren
2.2.1. Verfahrensrechtliche Neuregelungen
Weiterhin wurde das Entlastungsverfahren modifiziert, welches gilt, wenn der Steuerpflichtige sich auf eine Freistellung seiner Einkünfte berufen kann. In Deutschland ist zur Berücksichtigung des Entlastungsanspruchs des Steuerpflichtigen ein zweistufiges Verfahren vorgesehen. Daher ist der Schuldner der Vergütung grundsätzlich verpflichtet, die Steuer ungeachtet von Doppelbesteuerungsabkommen und Richtlinienvergünstigungen einzubehalten und abzuführen. Nach Entrichtung der Steuer kann der Gläubiger beim Bundeszentralamt für Steuern die Erstattung der überbezahlten Steuer beantragen.
Folge dessen ist, dass die Finanzverwaltung den Schuldner im Rahmen einer Betriebsprüfung auffordern kann, den pflichtwidrig unterlassenen Steuerabzug nachzuholen. Das gilt selbst, wenn klar ist, dass der Gläubiger einen Anspruch auf volle Entlastung hat. Auch ein Einspruch gegen einen Haftungsbescheid, der sich auf diese Erwägung stützt, ist daher nicht möglich. Der Schuldner kann die Einbehaltung und Abführung der Abzugsteuer lediglich unterlassen, soweit das Bundeszentralamt für Steuern dem Steuerpflichtigen amtlich bestätigt hat, dass er einen Anspruch auf Entlastung hat. Neu ist, dass der Schuldner der Vergütung einen Entlastungsanspruch des Gläubigers aus einem Doppelbesteuerungsabkommen bereits bei der Vornahme des Steuerabzugs berücksichtigen kann, wenn es sich um Einkünfte im Sinne des § 50a I Nr. 3 EStG handelt und gewisse Schwellenwerte nicht überschritten sind. Dennoch besteht weiterhin die Verpflichtung zur Abgabe der Steueranmeldung. Dies dient dazu, dass das BZSt die Abwendung der Freistellungstatbestände besser überwachen kann.
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2.2.2. Voraussetzungen der Freistellung
Die Erteilung der Freistellungsbescheinigung setzt nicht mehr voraus, dass die Einkünfte tatsächlich einen der Tatbestände des § 50a I EStG erfüllen. Vielmehr kann sie schon erteilt werden, wenn das Bestehen einer Steuerabzugspflicht lediglich zweifelhaft ist, jedoch ein deutsches Besteuerungsrecht in Bezug auf die konkreten Einkünfte mit Sicherheit nicht besteht oder nur ein verringerter Steuersatz zur Anwendung kommt. Praktisch erleichtert dies das Verfahren. Die weitere Neuerung, dass die Freistellungsbescheinigung dem Schuldner im Zeitpunkt der Auszahlung nicht mehr tatsächlich vorliegen muss, wird in der Praxis wenig Bedeutung erhalten. Der Schuldner wird sich davor schützen, als Haftungsschuldner in Anspruch genommen zu werden und daher die Freistellungsbescheinigung anfordern.
3. Auswirkungen der Änderungen auf die Steuerabzugspflicht
Zentral im Rahmen der Modifikation der Steuerabzugspflicht ist dessen Umgestaltung als Soll-Besteuerung. Dadurch bedürfen die unterschiedlichsten Fallgestaltungen einer individuellen Prüfung, wofür aber in der Regel tiefere Kenntnisse nötig sind. Das bedeutet für die Abzugsverpflichteten Mehraufwand.
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