Einkünfteerzielungsabsicht – was steckt dahinter?

Gewinne und Verluste sind steuerlich anzuerkennen, wenn der Steuerpflichtige sie im Rahmen einer der sieben Einkunftsarten erzielt – so weit, so klar. Ungeschriebene Voraussetzung für die Anerkennung durch das Finanzamt ist allerdings eine sogenannte Einkünfteerzielungsabsicht. Sie liegt nur dann vor, wenn der Steuerpflichtige beabsichtigt, mit seiner Tätigkeit nachhaltig positive Überschüsse oder Gewinne zu erwirtschaften. Maßgebend hierfür ist die sogenannte Totalüberschussprognose.

Inhaltsverzeichnis

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1. Grundsatz und Hintergrund der Einkünfteerzielungsabsicht

Über § 12 Nummer 1 EStG (private Lebensführung) hinaus gilt im deutschen Ertragsteuerrecht der Grundsatz, dass rein privat oder hobbymäßig veranlasste Aktivitäten für die Besteuerung irrelevant sind. Aus diesem Grund führt beispielsweise eine gelegentliche Nachbarschaftshilfe ebenso wenig zu ertragsteuerlichen Einkünften wie die Ausübung von Sport und anderen Aktivitäten, selbst wenn hierbei Einnahmen entstehen oder Ausgaben anfallen. Auch die Aufwendungen für eine privat genutzte Immobilie sind steuerlich nicht absetzbar, weil ihnen keine steuerpflichtigen Einnahmen gegenüberstehen.

Eine steuerlich relevante Tätigkeit ist daher im Einzelfall stets von privaten Aktivitäten abzugrenzen. Dies geschieht in der Praxis durch die Prüfung der sogenannten Einkünfteerzielungsabsicht, die aus § 2 Absatz 1 EStG und dem hier genutzten Wörtchen „erzielt“ abgeleitet wird. Der Bundesfinanzhof (BFH) sieht ein steuerlich bedeutsames Handeln nur dann, wenn es auf Dauer darauf ausgerichtet ist, positive Einkünfte – also Überschüsse oder Gewinne – zu erwirtschaften (beispielsweise BFH vom 11.10.2007, IV R 15/05).

Denn: Steht von Anfang an fest, dass mit der jeweiligen Aktivität „kein Geld zu verdienen ist“, fehlt es aus Sicht des obersten Bundesgerichts an der notwendigen Ernsthaftigkeit der Tätigkeit. Da bereits im Grundsatz feststeht, dass die Erzielung steuerpflichtiger – positiver – Einkünfte ausgeschlossen ist, erkennt das Finanzamt in der Folge auch keine negativen Einkünfte (Verluste) an. Einige Beispiele hierfür:

• Ein Steuerpflichtiger betätigt sich im Bereich der Land- und Forstwirtschaft, nutzt die Früchte dieser Tätigkeit aber ausschließlich in seinem privaten Haushalt
• Es wird eine Immobilie vermietet, wobei die monatlichen Kosten für das Objekt die eingenommene Miete dauerhaft deutlich übersteigen
• Eine Hobbysportlerin gewinnt einen hoch dotierten Preis, hat mit ihrer Tätigkeit aber mangels Nachhaltigkeit und Gewinnabsicht bislang keinen Gewerbebetrieb unterhalten

Fehlt die Einkünfteerzielungsabsicht, lautet das Fazit des Finanzamtes „Liebhaberei“. Es ist gleichbedeutend mit einer Nichtanerkennung der Tätigkeit als Ganzes.

2. Einkünfteerzielungsabsicht: Unterscheidung zwischen Gewinn- und Überschusseinkünften

Das Einkommensteuerrecht unterscheidet zwischen Gewinn- und Überschusseinkünften. Während bei ersteren der steuerliche Gewinn maßgebend ist, kommt es bei letzteren auf den Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten an. Gewinn beziehungsweise Überschuss sind jeweils die steuerlich relevanten Einkünfte. Daher wird die Einkünfteerzielungsabsicht in

• Gewinnerzielungsabsicht (Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb, Selbständige Arbeit) und
• Überschusserzielungsabsicht (Nichtselbständige Arbeit, Kapitalvermögen, Vermietung und Verpachtung, Sonstige Einkünfte)

unterteilt. Beiden gemein ist die Totalüberschussprognose, die Tätigkeit muss also – betrachtet über ihre gesamte oder voraussichtliche Dauer – zu positiven Einkünften führen. Fehlt es an dieser Voraussetzung, ist die Einkünfteerzielungsabsicht zu verneinen.

2.1. Die Gewinnerzielungsabsicht bei Gewinneinkünften

Bei Gewinneinkünften „wandelt“ sich die Einkünfteerzielungsabsicht in die sogenannte Gewinnerzielungsabsicht, die wiederum von einer „Verlusterzielungsabsicht“ abzugrenzen ist. Denn während Einkünfte sowohl positiv als auch negativ sein können, sind mit dem Begriff „Gewinn“ stets ausschließlich positive Einkünfte aus Gewerbebetrieb oder selbständiger Arbeit (§§ 15 und 18 EStG) gemeint. Vom Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht und damit von Liebhaberei geht das Finanzamt beispielsweise bei folgenden Anzeichen aus:

• Art der Unternehmensführung: Erzielt der Betrieb nicht ohnehin Gewinne, muss der Unternehmer ein schlüssiges Konzept vorlegen, wie er dies in Zukunft erreichen möchte. Ein solches kann zum Beispiel aus einem Businessplan bestehen, wenn dieser einzelne Schritte und den hiermit angestrebten Erfolg wiedergibt
• Art des Betriebs: Auch bei der Betriebsart können Anzeichen gegen eine Einkünfteerzielungsabsicht sprechen. Dies ist beispielsweise bei nebenberuflichen und nicht existenznotwendigen Tätigkeiten der Fall. Auch Branchen, die typischerweise die private Lebensführung betreffen – etwa Sport – können Anzeichen für fehlende Gewinnerzielungsabsicht sein
• Dauerhafte Verluste: Anhaltende Verluste sind das typische Anzeichen für fehlende Einkünfteerzielungsabsicht. Das Finanzamt geht hier – spätestens nach einigen Jahren – davon aus, dass der Unternehmer auf seine Tätigkeit weder angewiesen ist noch diese mit der notwendigen Ernsthaftigkeit ausführt

Von der Liebhaberei abzugrenzen sind Anlaufverluste, also Kosten, die bereits vor Aufnahme der eigentlichen Tätigkeit anfallen, ohne dass ihnen entsprechende Einnahmen gegenüberstehen. Vorweggenommene Betriebsausgaben oder Werbungskosten werden als solche anerkannt, wenn die Tätigkeit von Anfang an geeignet erscheint, Gewinne zu erwirtschaften (BFH vom 28.08.1987, BStBl II 1988, 10).

In die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht sind auch Aufgabegewinne und -verluste im Sinne des § 16 EStG einzubeziehen. Es ist also zu prüfen, zu welchem Wert der Unternehmer seinen Betrieb veräußern oder aufgeben – dann mit Entnahme der entsprechenden Wirtschaftsgüter nach § 16 Absatz 3 Satz 7 EStG – könnte. In diesem Fall beurteilt das Finanzamt den Wert der im Unternehmen „schlummernden“ stillen Reserven.

2.2. Die Überschusserzielungsabsicht bei Überschusseinkünften

Liegen keine Gewinn-, sondern Überschusseinkünfte vor, spricht man bei der Einkünfteerzielungsabsicht von einer Überschusserzielungsabsicht. Der Steuerpflichtige muss auch hier erkennbar mit der Absicht handeln, langfristig einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen. Auch hier sind potenzielle Verkaufserlöse, etwa aus einer Immobilie, einzubeziehen – das gilt auch dann, wenn diese (zum Beispiel nach § 23 EStG) steuerfrei sind.

Hinweis: Gerade bei Immobilien (§ 21 EStG) kommt es immer wieder zu Verwechslungen zwischen Cashflow und steuerlichem Überschuss. Für die Prüfung der Liebhaberei ist der steuerliche Überschuss, nicht der Cashflow maßgebend. Das Finanzamt bezieht also auch die Abschreibung, die sich nur „auf dem Papier“ auswirkt, in die Prüfung ein.

Bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ist, wie auch bei solchen aus nichtselbständiger Arbeit, von einer Einkünfteerzielungsabsicht auszugehen. Dies hat der BFH bereits mehrfach bestätigt (BFH vom 20.07.2010, BStBl II 2010, 1038).

2.3. Vorweggenommene Kosten bei Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht

Bei der Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht kommt vorweggenommenen Kosten eine besondere Bedeutung zu. Im ersten Schritt ist hier zwischen Betriebsausgaben und Werbungskosten zu unterscheiden:

• Betriebsausgaben: Bei Gewinneinkünften fallen vorweggenommene Betriebsausgaben an
• Werbungskosten: Liegen Überschusseinkünfte vor, entstehen einem Steuerpflichtigen vorweggenommene Werbungskosten

Der Vorsatz „vorweggenommen“ sagt bereits aus, dass die entsprechenden Aufwendungen vor der eigentlichen Aufnahme der jeweiligen Tätigkeit anfallen. Der Unternehmer investiert also in ein Business oder eine Tätigkeit, aus der er heute noch keine Einnahmen erzielt. Dennoch beabsichtigt er, später positive Einkünfte zu erwirtschaften – denn nur so ist zu erklären, warum bereits heute Aufwendungen getätigt werden.

Bei der Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht wirft das Finanzamt unter anderem einen Blick auf folgende Aspekte:

• Ist erkennbar, inwieweit die Kosten mit einer konkreten (späteren) Tätigkeit in Zusammenhang stehen?
• Haben die Aufwendungen eine angemessene Höhe?
• Sind bereits Handlungen erkennbar, die auf eine zeitnahe Aufnahme der jeweiligen Tätigkeit sprechen?

„Klassische“ vorweggenommene Werbungskosten sind Fahrtkosten bei Vermietung und Verpachtung, etwa für die Besichtigung von Immobilien. Fallen derartige Kosten über viele Jahre an, ohne dass jemals ein Objekt erworben wird, fragt das Finanzamt mit hoher Wahrscheinlichkeit nach. Gegebenenfalls kommt es zur Aberkennung der Verluste wegen fehlender Einkünfteerzielungsabsicht.

3. Einkünfteerzielungsabsicht: Gute Dokumentation zu empfehlen!

Grundsätzlich bejaht das Finanzamt eine Einkünfteerzielungsabsicht, wenn Unternehmer entweder Gewinne erzielen oder es nur punktuell zu Verlusten kommt. Je häufiger aber negative Einkünfte anfallen und je länger diese anhalten, desto eher wird es zu Rückfragen kommen. Unternehmer sollten daher ihre Einkünfteerzielungsabsicht gut dokumentieren und schlüssig darlegen können, warum ihre Tätigkeit auf die Erzielung positiver Einkünfte ausgerichtet ist.

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